Vor­schau auf die Steu­er­ter­mi­ne Janu­ar 2025:

Fäl­lig­keit der Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge Dezem­ber 2024

Die Bei­trä­ge sind in vor­aus­sicht­li­cher Höhe der Bei­trags­schuld spä­tes­tens am dritt­letz­ten Ban­ken­ar­beits­tag eines Monats fäl­lig. Für Dezem­ber ergibt sich dem­nach als Fäl­lig­keits­ter­min der 27.12.2024.

Die Fra­ge, wie und unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen Voll­mach­ten für steu­er­li­che Ange­le­gen­hei­ten elek­tro­nisch an die Finanz­be­hör­den über­mit­telt wer­den kön­nen, ist für Steu­er­pflich­ti­ge von erheb­li­cher Bedeu­tung. Ins­be­son­de­re in Fäl­len, in denen eine Voll­macht auch für die Ent­ge­gen­nah­me von Steu­er­be­schei­den erteilt wur­de, stellt sich die Fra­ge, wel­che for­ma­len Anfor­de­run­gen erfüllt sein müs­sen, damit eine sol­che Voll­macht wirk­sam ist. Eine spe­zi­el­le Pro­ble­ma­tik ergibt sich dabei bei der Grund­er­werb­steu­er, da hier für jeden Erwerbs­vor­gang eine eige­ne Steu­er­num­mer ver­ge­ben wird. Dies führt zu Unsi­cher­hei­ten dar­über, ob und wie eine ein­mal erteil­te Voll­macht auch für künf­ti­ge Erwerbs­vor­gän­ge gilt.

Der Sach­ver­halt ver­deut­licht, was gemeint ist: Im vor­lie­gen­den Fall hat­te der Klä­ger im Juli 2015 eine Voll­macht zur Ver­tre­tung in allen steu­er­li­chen Ange­le­gen­hei­ten erteilt. Die­se Voll­macht umfass­te auch die Ent­ge­gen­nah­me von Steu­er­be­schei­den und wur­de in der ent­spre­chen­den Voll­machts­da­ten­bank hin­ter­legt. Im Jahr 2018 erwarb der Klä­ger ein Grund­stück, und das Finanz­amt setz­te dar­auf­hin die Grund­er­werb­steu­er fest. Den Steu­er­be­scheid über­mit­tel­te das Finanz­amt direkt an den Klä­ger, obwohl die Voll­macht in der Daten­bank ver­merkt war. Der Klä­ger lei­te­te den Bescheid erst ver­spä­tet an sei­ne Pro­zess­be­voll­mäch­tig­te wei­ter, die dar­auf­hin Ein­spruch ein­leg­te. Sie argu­men­tier­te, dass der Bescheid erst mit Zugang bei ihr wirk­sam bekannt­ge­ge­ben wor­den sei, was ansons­ten auch tat­säch­lich der gesetz­li­chen Rege­lung entspricht.

Das Finanz­amt wies den Ein­spruch als unzu­läs­sig zurück und begrün­de­te dies damit, dass die Voll­macht nur für die im For­mu­lar expli­zit genann­ten Steu­er­ar­ten, hier die Ein­kom­men­steu­er, gegol­ten habe. Für die Grund­er­werb­steu­er hät­te die ent­spre­chen­de Steu­er­num­mer ange­ge­ben wer­den müs­sen, was in der vor­lie­gen­den Voll­macht nicht der Fall war.

Das Finanz­ge­richt Mün­chen gab mit Ent­schei­dung vom 15.4.2020 unter dem Akten­zei­chen 4 K 3055/19 aller­dings der Kla­ge statt und ent­schied, dass die Voll­macht auch die Grund­er­werb­steu­er umfass­te, sodass der Bescheid nicht direkt an den Klä­ger hät­te zuge­stellt wer­den dür­fen. In die­sem Fall ist die Bekannt­ga­be und damit ein­her­ge­hend der Beginn der Ein­spruchs­frist dann tat­säch­lich erst mit der Wei­ter­lei­tung an die Bevoll­mäch­tig­te erfolgt.

Der Bun­des­fi­nanz­hof bestä­tig­te in sei­nem Urteil vom 8.11.2023 unter dem Akten­zei­chen II R 19/21 die Ent­schei­dung des erst­in­stanz­li­chen Kol­le­gen. Die obers­ten Finanz­rich­ter führ­ten aus, dass eine Gene­ral­voll­macht, wie sie der Klä­ger erteilt hat­te, grund­sätz­lich für alle Steu­er­ar­ten gilt, sofern kei­ne Ein­schrän­kun­gen vor­ge­nom­men wur­den. Die Anga­be einer spe­zi­fi­schen Steu­er­num­mer im For­mu­lar sei daher nicht zwin­gend erfor­der­lich, um die Wirk­sam­keit der Voll­macht auch für die Grund­er­werb­steu­er sicher­zu­stel­len. Das Finanz­amt hät­te den Bescheid somit direkt an die Bevoll­mäch­tig­te des Klä­gers zustel­len müs­sen. Da dies nicht gesche­hen war, begann die Ein­spruchs­frist erst mit der tat­säch­li­chen Wei­ter­lei­tung des Bescheids an die Bevoll­mäch­tig­te zu lau­fen, sodass der Ein­spruch recht­zei­tig ein­ge­gan­gen ist.

Erfreu­li­cher­wei­se stell­te das Gericht wei­ter­hin klar, dass das im Schrei­ben des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen vom 1.8.2016 emp­foh­le­ne »Bei­blatt zur Voll­macht zur Ver­tre­tung in Steu­er­sa­chen« nicht zwin­gend erfor­der­lich ist. Das Bei­blatt dient ledig­lich der Erfas­sung spe­zi­fi­scher Steu­er­num­mern und beschränkt die Wir­kung einer Voll­macht nur dann, wenn der Voll­macht­ge­ber dies aus­drück­lich wünscht und ent­spre­chend angibt. Da das For­mu­lar grund­sätz­lich auf die Ertei­lung einer Gene­ral­voll­macht abzielt, erfasst es alle aktu­el­len und künf­ti­gen Steu­er­ar­ten wie Steu­er­num­mern, es sei denn, die­se wer­den aus­drück­lich ausgenommen.

Beson­de­re Bedeu­tung kommt in die­sem Zusam­men­hang der Grund­er­werb­steu­er zu, für die bei jedem Erwerbs­vor­gang eine neue Steu­er­num­mer ver­ge­ben wird. Das Gericht beton­te, dass es im Wider­spruch zu den gesetz­li­chen Vor­ga­ben stün­de, wenn eine Gene­ral­voll­macht für die Grund­er­werb­steu­er auf­grund der feh­len­den Ein­tra­gung einer spe­zi­fi­schen Steu­er­num­mer im Bei­blatt nicht elek­tro­nisch über­mit­telt wer­den könnte.

Im Fazit bleibt fest­zu­hal­ten, dass das Urteil die Wich­tig­keit einer kla­ren und umfas­sen­den Ertei­lung von Voll­mach­ten im Steu­er­recht ver­deut­licht und zugleich den Finanz­be­hör­den kla­re Vor­ga­ben gibt, wie mit sol­chen Voll­mach­ten umzu­ge­hen ist. Es bestä­tigt, dass die Ver­wen­dung des amt­li­chen Voll­machts­for­mu­lars aus­rei­chend ist, um eine Gene­ral­voll­macht zu ertei­len, ohne dass zusätz­li­che Doku­men­te im Rah­men eines über­trie­be­nen For­ma­lis­mus der Finanz­ver­wal­tung erfor­der­lich sind. Damit ist auch für zukünf­ti­ge Fäl­le die Wirk­sam­keit von Gene­ral­voll­mach­ten sicher­ge­stellt, sofern kei­ne spe­zi­fi­schen Ein­schrän­kun­gen durch den Voll­macht­ge­ber vor­ge­nom­men werden.

Die steu­er­li­che Unter­schei­dung zwi­schen Leib­ren­te und dau­ern­der Last ist ein kom­ple­xes und zugleich über­aus pra­xis­re­le­van­tes The­ma, das ins­be­son­de­re bei Ver­mö­gens­über­tra­gun­gen gegen Ver­sor­gungs­leis­tun­gen eine zen­tra­le Rol­le spielt.

Die Unter­schei­dung hat erheb­li­che Aus­wir­kun­gen auf die steu­er­li­che Behand­lung der wie­der­keh­ren­den Leis­tun­gen, da nur dau­ern­de Las­ten in vol­lem Umfang als Son­der­aus­ga­ben abzieh­bar sind, wäh­rend Leib­ren­ten ledig­lich mit ihrem Ertrags­an­teil steu­er­lich berück­sich­tigt wer­den kön­nen. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat sich in sei­ner Ent­schei­dung vom 15.11.2023 unter dem Akten­zei­chen X R 3/21 ein­ge­hend mit die­ser Abgren­zung befasst.

Zunächst ist zu ver­ste­hen, dass eine Leib­ren­te und eine dau­ern­de Last zwar bei­de wie­der­keh­ren­de Leis­tun­gen dar­stel­len, jedoch unter­schied­li­chen steu­er­li­chen Rege­lun­gen unter­lie­gen. Eine Leib­ren­te ist eine regel­mä­ßi­ge Zah­lung, die in Abhän­gig­keit von der Lebens­zeit des Berech­tig­ten erfolgt und deren steu­er­li­che Abzieh­bar­keit sich ledig­lich auf den Ertrags­an­teil beschränkt. Die Höhe des Ertrags­an­teils wird nach einer Tabel­le in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) bestimmt, die auf der sta­tis­ti­schen Lebens­er­war­tung basiert.

Eine dau­ern­de Last hin­ge­gen ist dadurch gekenn­zeich­net, dass sie nicht nur an die Lebens­zeit des Berech­tig­ten gekop­pelt ist, son­dern auch an die wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­se der Ver­trags­par­tei­en ange­passt wer­den kann. Die­se Abän­der­bar­keit, die im Wesent­li­chen die Bedürf­nis­se des Über­ge­bers und die Leis­tungs­fä­hig­keit des Über­neh­mers berück­sich­tigt, macht die dau­ern­de Last zu einer fle­xi­bel anpass­ba­ren Ver­pflich­tung. Die­se Fle­xi­bi­li­tät ist der zen­tra­le Punkt, der eine dau­ern­de Last von einer Leib­ren­te unter­schei­det und der sie steu­er­lich attrak­ti­ver macht, da sie in vol­lem Umfang als Son­der­aus­ga­be abzugs­fä­hig ist.

Im Streit­fall hat­te der Klä­ger im Jahr 2003 den Opti­ker­be­trieb sei­nes Vaters über­nom­men und sich im Gegen­zug ver­pflich­tet, sei­nem Vater monat­lich 5.500 Euro als »dau­ern­de Last« zu zah­len. Der Ver­trag sah eine Anpas­sung der Zah­lun­gen gemäß § 323 der Zivil­pro­zess­ord­nung (ZPO) vor, falls sich die für die Berech­nung der monat­li­chen Leis­tun­gen maß­geb­li­chen Ver­hält­nis­se wesent­lich änder­ten. Aller­dings, und dies ist die Beson­der­heit im vor­lie­gen­den Sach­ver­halt, wur­de eine Anpas­sung im Fal­le einer dau­ern­den Pfle­ge­be­dürf­tig­keit oder bei Heim­un­ter­brin­gung des Vaters aus­drück­lich aus­ge­schlos­sen. Die­se Aus­schluss­klau­sel hat­te zur Fol­ge, dass das Finanz­amt die Zah­lun­gen des Klä­gers bis zur Auf­he­bung der Klau­sel im Jahr 2012 nur als Leib­ren­te aner­kann­te und nur den Ertrags­an­teil steu­er­lich berücksichtigte.

Das zen­tra­le Argu­ment des Finanz­amts und spä­ter auch des Finanz­ge­richts war, dass die Abän­der­bar­keit der Zah­lun­gen nur zuguns­ten des Über­neh­mers, hier des Klä­gers, ver­ein­bart wor­den war, nicht jedoch zuguns­ten des Über­ge­bers, also des Vaters des Klä­gers. Dies wider­spricht nach Auf­fas­sung von Finanz­amt und Finanz­ge­richt dem Grund­satz, dass eine dau­ern­de Last nur dann vor­liegt, wenn eine Anpas­sung der Leis­tun­gen sowohl zuguns­ten des Über­neh­mers als auch zuguns­ten des Über­ge­bers mög­lich ist. Der Bun­des­fi­nanz­hof bestä­tig­te die­se Sicht­wei­se aus­drück­lich und stell­te klar, dass der ver­trag­li­che Aus­schluss der Anpas­sung im Fal­le einer dau­ern­den Pfle­ge­be­dürf­tig­keit oder bei Heim­un­ter­brin­gung dazu führt, dass die Zah­lun­gen als Leib­ren­te zu qua­li­fi­zie­ren sind.

Die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­ho­fes hebt her­vor, dass für die Ein­ord­nung von Ver­sor­gungs­leis­tun­gen als dau­ern­de Last die sub­stan­zi­el­le Abän­der­bar­keit in bei­de Rich­tun­gen (also sowohl für den Über­neh­mer als auch für den Über­ge­ber) ent­schei­dend ist. Dabei bedeu­tet Abän­der­bar­keit, dass der Ver­trag eine Anpas­sung der Leis­tun­gen sowohl nach den Bedürf­nis­sen des Über­ge­bers als auch nach der Leis­tungs­fä­hig­keit des Über­neh­mers erlaubt. Dies ist ins­be­son­de­re dann von ent­schei­den­der Bedeu­tung, wenn sich die wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­se oder die Lebens­um­stän­de der Ver­trags­par­tei­en wesent­lich ändern, wie es bei einer dau­ern­den Pfle­ge­be­dürf­tig­keit der Fall sein kann.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in meh­re­ren Ent­schei­dun­gen bereits klar­ge­stellt, dass der Aus­schluss einer Anpas­sung wegen Pfle­ge­be­dürf­tig­keit oder Heim­un­ter­brin­gung die Ein­ord­nung der Zah­lun­gen als Leib­ren­te zur Fol­ge hat. In sei­nem Beschluss vom 15.07.1991 unter dem Akten­zei­chen GrS 1/90 hat der Gro­ße Senat des Bun­des­fi­nanz­ho­fes betont, dass wie­der­keh­ren­de Leis­tun­gen nur dann als dau­ern­de Last zu qua­li­fi­zie­ren sind, wenn sie in sach­li­chem Zusam­men­hang mit einer Ver­mö­gens­über­ga­be ste­hen und abän­der­bar sind. Dies bedeu­tet, dass eine Anpas­sung nach den Ver­sor­gungs­be­dürf­nis­sen des Über­ge­bers oder nach der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit des Über­neh­mers unbe­dingt mög­lich sein muss. Wenn die­se Abän­der­bar­keit jedoch auf eine Par­tei beschränkt ist oder für bestimm­te Fäl­le, wie dau­ern­de Pfle­ge­be­dürf­tig­keit, aus­ge­schlos­sen ist, han­delt es sich um eine Leibrente.

Die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik füh­ren daher in ihrem Urteil wei­ter aus, dass für die Annah­me einer dau­ern­den Last zumin­dest der Mehr­be­darf wegen dau­ern­der Pfle­ge­be­dürf­tig­keit über einen der drei mög­li­chen Wege der Pfle­ge abge­deckt sein muss. Dies kann durch per­sön­li­che Pfle­ge durch den Ver­mö­gens­über­neh­mer, durch die Über­nah­me zusätz­li­cher Kos­ten für häus­li­che Pfle­ge oder durch die Über­nah­me der Kos­ten für exter­ne Pfle­ge gesche­hen. Fehlt eine sol­che Rege­lung im Ver­trag oder wird die Anpas­sung der Leis­tun­gen im Fal­le von Pfle­ge­be­dürf­tig­keit voll­stän­dig aus­ge­schlos­sen, wie im vor­lie­gen­den Fall, dann kann kei­ne dau­ern­de Last mehr ange­nom­men werden.

Ein wei­te­rer Punkt, den der Bun­des­fi­nanz­hof beton­te, ist, dass es uner­heb­lich ist, ob die Ver­trags­part­ner bei Abschluss des Ver­mö­gens­über­ga­be­ver­tra­ges tat­säch­lich mit einem Mehr­be­darf auf­grund Pfle­ge­be­dürf­tig­keit gerech­net haben. Ent­schei­dend ist allein die objek­ti­ve Mög­lich­keit einer sol­chen Anpas­sung, die im Ver­trag fest­ge­legt sein muss. In dem hier zu beur­tei­len­den Fall fehl­te es an einer sol­chen Mög­lich­keit, wes­halb die Zah­lun­gen nicht als dau­ern­de Last aner­kannt wer­den konnten.

Die Rege­lung des § 6 Abs. 5 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) spielt eine wich­ti­ge gestal­te­ri­sche Rol­le bei der Über­füh­rung und Über­tra­gung von Wirt­schafts­gü­tern inner­halb des Betriebs­ver­mö­gens von Steu­er­pflich­ti­gen. Grund­sätz­lich ermög­licht die­se Norm unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen eine steu­erneu­tra­le Buch­wert­fort­füh­rung, wenn Wirt­schafts­gü­ter zwi­schen ver­schie­de­nen Betriebs­ver­mö­gen des­sel­ben Steu­er­pflich­ti­gen über­führt wer­den. Dies bedeu­tet, dass stil­le Reser­ven – also die Dif­fe­renz zwi­schen dem Buch­wert und dem tat­säch­li­chen Markt­wert eines Wirt­schafts­guts – bei der Über­tra­gung nicht auf­ge­deckt und somit nicht ver­steu­ert wer­den müs­sen. Im End­ef­fekt soll die gesetz­li­che Rege­lung ver­hin­dern, dass Umstruk­tu­rie­run­gen inner­halb eines Unter­neh­mens zu einer unnö­ti­gen Steu­er­be­las­tung füh­ren, die nicht durch eine tat­säch­li­che wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit gedeckt ist.

Ins­be­son­de­re § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG regelt die steu­er­li­che Behand­lung von Über­tra­gun­gen von Wirt­schafts­gü­tern, die mit einem Wech­sel des Rechts­trä­gers ver­bun­den sind. Satz 3 der Vor­schrift sieht vor, dass eine Buch­wert­fort­füh­rung nur in bestimm­ten, klar defi­nier­ten Fäl­len mög­lich ist, bei­spiels­wei­se bei Über­tra­gun­gen zwi­schen dem Betriebs­ver­mö­gen eines Mit­un­ter­neh­mers und dem Gesamt­hand­s­ver­mö­gen einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft oder zwi­schen ver­schie­de­nen Son­der­be­triebs­ver­mö­gen eines Mitunternehmers.

Eine Über­tra­gung zwi­schen den Gesamt­hand­s­ver­mö­gen von betei­li­gungs­iden­ti­schen Schwes­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten wird jedoch in der aktu­el­len Fas­sung des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG nicht aus­drück­lich zuge­las­sen. Dies führt dazu, dass sol­che Über­tra­gun­gen steu­er­lich als Ver­äu­ße­run­gen behan­delt wer­den müs­sen, was zur Auf­de­ckung und Besteue­rung stil­ler Reser­ven führt.

Ob die­ses Ergeb­nis tat­säch­lich rich­tig sein kann, durf­te schon in der Ver­gan­gen­heit bezwei­felt wer­den, wes­halb das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt die Norm einer ver­fas­sungs­recht­li­chen Prü­fung zu unter­wer­fen hat­te. Mit Urteil vom 28.11.2023 haben die obers­ten Ver­fas­sungs­hü­ter nun unter dem Akten­zei­chen 2 BvL 8/13 dazu Stel­lung genommen.

Der kon­kre­te Fall, der dem Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt vor­lag, betrifft die F1-KG, eine GmbH & Co. KG, die zwei Grund­stü­cke aus ihrem Gesamt­hand­s­ver­mö­gen an die F2-KG, eine betei­li­gungs­iden­ti­sche Schwes­ter­per­so­nen­ge­sell­schaft, über­trug. Dabei setz­te die F1-KG die Buch­wer­te der Grund­stü­cke fort und behan­del­te die Über­tra­gung als steu­erneu­tral. Das zustän­di­ge Finanz­amt sah dies jedoch ent­spre­chend dem wort­wört­li­chen Geset­zes­text anders und stell­te fest, dass durch die Über­tra­gung die stil­len Reser­ven der Grund­stü­cke auf­ge­deckt und ent­spre­chend besteu­ert wer­den müss­ten, da § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG eine Buch­wert­über­tra­gung in die­sem Fall nicht (aus­drück­lich) vorsehe.

Die F1-KG, wel­che die Buch­wert­auf­de­ckung zu ver­steu­ern hat­te, leg­te Ein­spruch ein und klag­te anschlie­ßend vor dem Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg. Die­ses gab der Kla­ge statt und ent­schied bereits am 19.7.2012 unter dem Akten­zei­chen 13 K 1988/09, dass die Über­tra­gung der Grund­stü­cke in das Gesamt­hand­s­ver­mö­gen der F2-KG nicht zur Auf­de­ckung stil­ler Reser­ven führ­te. Das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt stütz­te sich dabei auf einen frü­he­ren Beschluss des IV. Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs aus dem Jah­re 2010, der ent­schied, dass eine sol­che Über­tra­gung auf­grund der Betei­li­gungs­iden­ti­tät der bei­den Gesell­schaf­ten steu­erneu­tral blei­ben müs­se. Der IV. Senat argu­men­tier­te bereits sei­ner­zeit, dass bei der Über­tra­gung von Wirt­schafts­gü­tern zwi­schen Schwes­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, an denen die­sel­ben Per­so­nen im glei­chen Ver­hält­nis betei­ligt sind, kei­ne tat­säch­li­che Ver­schie­bung stil­ler Reser­ven auf ande­re Steu­er­pflich­ti­ge erfolgt. Daher sei es schlicht sach­ge­recht, die Über­tra­gung ohne Auf­de­ckung der stil­len Reser­ven und dem fol­gend ohne Steu­er­be­las­tung durchzuführen.

Das Finanz­amt leg­te gegen die erst­in­stanz­li­che Ent­schei­dung jedoch die Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen ein, und der Fall wur­de dem I. Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs vor­ge­legt. Die­ser hat­te bereits im Jahr 2009 ent­schie­den, dass § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG eine Buch­wert­über­tra­gung in der vor­lie­gen­den Kon­stel­la­ti­on nicht zulas­se. Der I. Senat stell­te klar, dass der Gesetz­ge­ber die Per­so­nen­ge­sell­schaft als eigen­stän­di­ges Steu­er­sub­jekt betrach­te und eine Über­tra­gung zwi­schen sol­chen Gesell­schaf­ten als steu­er­pflich­ti­gen Vor­gang ein­stu­fe. Der Bun­des­fi­nanz­hof sah die Rege­lung des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG als abschlie­ßend an und ent­schied, dass eine Aus­wei­tung auf die hier strit­ti­ge Kon­stel­la­ti­on nur durch eine gesetz­li­che Ände­rung, nicht aber durch rich­ter­li­che Aus­le­gung mög­lich ist. Weil der Gesetz­ge­ber bewusst die Mög­lich­keit einer Buch­wert­über­tra­gung zwi­schen Schwes­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten aus­ge­schlos­sen habe, kön­ne die­se Rege­lung nicht als plan­wid­ri­ge Lücke ver­stan­den wer­den, die durch eine Ana­lo­gie geschlos­sen wer­den könnte.

Ange­sichts der unter­schied­li­chen Auf­fas­sun­gen leg­te der Bun­des­fi­nanz­hof den Fall jedoch mit Beschluss vom 10.4.2013 unter dem Akten­zei­chen I R 80/12 dem Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt vor, um zu klä­ren, ob der Aus­schluss der Buch­wert­über­tra­gung in § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG gegen den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz des Art. 3 Abs. 1 Grund­ge­setz (GG) verstößt.

Nur zehn Jah­re spä­ter ist eine Ent­schei­dung da. Das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt urteil­te am 28.11.2023, dass der Aus­schluss der Buch­wert­über­tra­gung nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG mit Arti­kel 3 Abs. 1 GG unver­ein­bar ist. Die obers­ten Ver­fas­sungs­hü­ter füh­ren inso­weit aus, dass der all­ge­mei­ne Gleich­heits­satz erfor­dert, wesent­lich Glei­ches gleich und wesent­lich Unglei­ches ungleich zu behan­deln. Der Gesetz­ge­ber habe in § 6 Abs. 5 EStG eine Rege­lung geschaf­fen, die in bestimm­ten Fäl­len eine Buch­wert­fort­füh­rung erlau­be, bei­spiels­wei­se bei der Über­füh­rung von Wirt­schafts­gü­tern zwi­schen ver­schie­de­nen Betriebs­ver­mö­gen des­sel­ben Steu­er­pflich­ti­gen. Die­se Rege­lung soll ver­hin­dern, dass bei sol­chen Über­tra­gun­gen stil­le Reser­ven auf­ge­deckt und besteu­ert wer­den müs­sen, obwohl die wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit des Steu­er­pflich­ti­gen dadurch nicht erhöht wird.

Die Rot­ro­ben des Ver­fas­sungs­ge­richts stell­ten wei­ter­hin klar, dass die Über­tra­gung von Wirt­schafts­gü­tern zwi­schen Schwes­ter­per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, an denen die­sel­ben Per­so­nen in iden­ti­schen Antei­len betei­ligt sind, wirt­schaft­lich und steu­er­lich im Wesent­li­chen mit den in § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 EStG gere­gel­ten Fäl­len ver­gleich­bar ist. In bei­den Fäl­len bleibt die wirt­schaft­li­che Ein­heit gewahrt, und es fin­det kei­ne Ver­schie­bung stil­ler Reser­ven auf ande­re Steu­er­pflich­ti­ge statt. Eine Dif­fe­ren­zie­rung zwi­schen die­sen Fäl­len ist daher ver­fas­sungs­recht­lich nicht gerecht­fer­tigt. Der Aus­schluss der Buch­wert­über­tra­gung füh­re zu einer Ungleich­be­hand­lung von Steu­er­pflich­ti­gen, deren wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit iden­tisch ist, was gegen das Gebot der fol­ge­rich­ti­gen Belas­tungs­gleich­heit verstößt.

In der Fol­ge die­ser Fest­stel­lung ver­pflich­te­te das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt den Gesetz­ge­ber, eine rück­wir­ken­de Neu­re­ge­lung zu schaf­fen, die eine gleich­mä­ßi­ge Besteue­rung sicher­stellt und die Mög­lich­keit der Buch­wert­über­tra­gung auch für Über­tra­gun­gen zwi­schen betei­li­gungs­iden­ti­schen Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten ermög­licht. Die­se zu begrü­ßen­de Ent­schei­dung, auf die viel zu lan­ge gewar­tet wer­den muss­te, hat weit­rei­chen­de Aus­wir­kun­gen auf die steu­er­li­che Behand­lung von Umstruk­tu­rie­run­gen. Inso­weit bleibt abzu­war­ten, wie der Gesetz­ge­ber kon­kret reagiert, wor­über wir bestimmt berich­ten werden.

Die erwei­ter­te Gewer­be­er­trags­kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 des Gewer­be­steu­er­ge­set­zes (GewStG) ist eine steu­er­li­che Rege­lung, die es bestimm­ten Unter­neh­men ermög­licht, ihre Gewer­be­steu­er­last zu redu­zie­ren. Die­se Rege­lung ist beson­ders rele­vant für Unter­neh­men, die aus­schließ­lich eige­nen Grund­be­sitz oder neben eige­nem Grund­be­sitz eige­nes Kapi­tal­ver­mö­gen ver­wal­ten und nutzen.

Nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG wird die Sum­me des Gewinns und der Hin­zu­rech­nun­gen zunächst um 1,2 % des Ein­heits­werts des zum Betriebs­ver­mö­gen des Unter­neh­mers gehö­ren­den und nicht von der Grund­steu­er befrei­ten Grund­be­sit­zes gekürzt. Dies wird als ein­fa­che Kür­zung bezeichnet.

Anstel­le die­ser ein­fa­chen Kür­zung kann auf Antrag des Steu­er­pflich­ti­gen die erwei­ter­te Kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG in Anspruch genom­men wer­den. Die­se erwei­ter­te Kür­zung ermög­licht es, den Gewer­be­er­trag um den Teil zu kür­zen, der auf die Ver­wal­tung und Nut­zung des eige­nen Grund­be­sit­zes ent­fällt. Dies gilt jedoch nur für Unter­neh­men, die aus­schließ­lich eige­nen Grund­be­sitz oder neben eige­nem Grund­be­sitz eige­nes Kapi­tal­ver­mö­gen ver­wal­ten und nut­zen oder dane­ben Woh­nungs­bau­ten betreu­en oder Ein­fa­mi­li­en­häu­ser, Zwei­fa­mi­li­en­häu­ser oder Eigen­tums­woh­nun­gen errich­ten und ver­äu­ßern. Die­ses Aus­schließ­lich­keits­ge­bot ist daher eine zen­tra­le Vor­aus­set­zung der Vor­schrift. Danach darf das Unter­neh­men nur die in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG genann­ten Tätig­kei­ten aus­üben. Jede ande­re Tätig­keit, die nicht aus­drück­lich erlaubt ist, kann die erwei­ter­te Kür­zung gefähr­den. Dabei spielt es auch kei­ne Rol­le, ob die­se Tätig­kei­ten ent­gelt­lich oder unent­gelt­lich erfolgen.

Der Zweck die­ser erwei­ter­ten Kür­zung besteht dar­in, eine dop­pel­te Besteue­rung des­sel­ben Wirt­schafts­guts durch die Grund­steu­er und die Gewer­be­steu­er zu ver­mei­den. Zudem soll die Rege­lung sicher­stel­len, dass Unter­neh­men, die nur auf­grund ihrer Rechts­form gewer­be­steu­er­pflich­tig sind, nicht benach­tei­ligt wer­den, wenn sie aus­schließ­lich Grund­be­sitz ver­wal­ten und nutzen.

Eine mit dem Aus­schließ­lich­keits­ge­bot ein­her­ge­hen­de steu­er­li­che Pro­blem­stel­lung in einem Sach­ver­halt vor dem Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg betraf die Fra­ge, ob das blo­ße Hal­ten von Old­tim­erfahr­zeu­gen als Kapi­tal­an­la­ge durch eine GmbH die Vor­aus­set­zun­gen für die erwei­ter­te Kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG erfüllt oder nicht.

Im Streit­fall han­delt es sich um eine GmbH, die eige­nes Immo­bi­li­en­ver­mö­gen hält und ver­wal­tet. Inso­weit hät­te die Gesell­schaft Anspruch auf die erwei­ter­te Kür­zung. Zusätz­lich befin­den sich im betrieb­li­chen Anla­ge­ver­mö­gen aller­dings zwei Old­ti­mer, die als Wert­an­la­ge mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht ange­schafft wur­den. Die­se Old­ti­mer wur­den in den Jah­ren 2011 und 2012 erwor­ben, jedoch wur­den mit ihnen bis­lang kei­ne Erträ­ge erzielt. In ihren Gewer­be­steu­er­erklä­run­gen für die Streit­jah­re 2016 bis 2020 bean­trag­te die Klä­ge­rin die erwei­ter­te Kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG, was zunächst auch sei­tens des Finanz­am­tes berück­sich­tigt wurde.

Spä­ter jedoch änder­te der Fis­kus sei­ne Mei­nung und ver­sag­te die erwei­ter­te Kür­zung mit der Begrün­dung, dass das Hal­ten der Old­ti­mer die von § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gefor­der­te Aus­schließ­lich­keit nicht mehr erfül­le. Die Klä­ge­rin argu­men­tier­te dage­gen, dass die Nut­zung von Anla­ge­ver­mö­gen kei­ne Tätig­keit dar­stel­le und, solan­ge die Fahr­zeu­ge nicht ver­äu­ßert wür­den, kei­ne schäd­li­chen Ein­künf­te ent­stün­den. Das Finanz­amt hin­ge­gen ver­trat die Auf­fas­sung, dass das Hal­ten der Old­ti­mer als Wert­an­la­ge eine schäd­li­che Tätig­keit dar­stel­le, da es sich um ori­gi­när gewerb­li­che Ein­künf­te han­de­le, die bei Ver­äu­ße­rung erzielt würden.

Lei­der konn­te sich die Gesell­schaft mit ihrer Argu­men­ta­ti­on nicht durch­set­zen. Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg ent­schied am 28.3.2023 unter dem Akten­zei­chen 6 K 878/22, dass die erwei­ter­te Kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht gewährt wer­den kann, wenn eine GmbH neben der Ver­wal­tung und Nut­zung eige­nen Grund­be­sit­zes auch ande­re Tätig­kei­ten aus­übt, die nicht in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG genannt sind.

Das Gericht stell­te fest, dass sämt­li­che nicht in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG genann­ten Tätig­kei­ten grund­sätz­lich kür­zungs­schäd­lich sind, unab­hän­gig davon, ob sie ent­gelt­lich oder unent­gelt­lich erfol­gen. Der Wort­laut des Geset­zes und der Norm­zweck spre­chen dafür, dass auch unent­gelt­li­che Tätig­kei­ten dem Erfor­der­nis der Aus­schließ­lich­keit unterfallen.

Das erst­in­stanz­li­che Gericht führ­te wei­ter aus, dass der Gesetz­ge­ber mit der erwei­ter­ten Kür­zung eine Frei­stel­lung von der Gewer­be­steu­er nur für ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Grund­stücks­un­ter­neh­men errei­chen woll­te, um eine rechts­form­be­ding­te Gewer­be­steu­er­pflicht zu ver­mei­den. Das Hal­ten der Old­ti­mer zur Kapi­tal­an­la­ge über­schrei­tet den Rah­men der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung und ist daher als poten­zi­ell schäd­lich für die erwei­ter­te Kür­zung ein­zu­ord­nen. Eine Dop­pel­be­steue­rung durch die Grund­steu­er greift in die­sem Fall nicht, da die Old­ti­mer nicht der Grund­steu­er unterliegen.

Das Finanz­ge­richt kam inso­weit zu dem Schluss, dass die Klä­ge­rin in den Streit­jah­ren eine Tätig­keit aus­ge­übt hat, die nicht in dem Kata­log der unschäd­li­chen Tätig­kei­ten des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ent­hal­ten ist. Daher ist die erwei­ter­te Kür­zung zu ver­sa­gen. Die Revi­si­on wur­de aller­dings wegen der grund­sätz­li­chen Bedeu­tung der Rechts­sa­che zugelassen.

Erfreu­li­cher­wei­se haben die Klä­ger auch den Revi­si­ons­zug bestie­gen. Unter dem Akten­zei­chen III R 23/23 müs­sen nun die obers­ten Rich­ter der Repu­blik klä­ren, ob allein das blo­ße Hal­ten von Old­tim­erfahr­zeu­gen (als Kapi­tal­an­la­ge) kür­zungs­schäd­lich im Sin­ne des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ist. Mit an Sicher­heit gren­zen­der Wahr­schein­lich­keit wer­den wir wie­der über die Ent­schei­dung der obers­ten Finanz­rich­ter berichten.

Das The­ma der steu­er­li­chen Begüns­ti­gung von Betriebs­ver­mö­gen im Rah­men der Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er ist aus Sicht der Erben und Beschenk­ten mit das wich­tigs­te The­ma. Greift eine Begüns­ti­gung oder wird sie ver­sagt, kann in zu zah­len­den Steu­ern einen gewal­ti­gen Unter­schied machen, wie auch die hier zu bespre­chen­de Ent­schei­dung zeigt.

Ver­ein­facht gesagt, sind die steu­er­li­chen Begüns­ti­gun­gen von Betriebs­ver­mö­gen geschaf­fen wor­den, um die Über­tra­gung von Unter­neh­mens­an­tei­len zu erleich­tern und den Fort­be­stand des Unter­neh­mens nicht zu gefähr­den. Eine zen­tra­le Rol­le spielt dabei der soge­nann­te 90%-Einstiegstest gemäß § 13b Abs. 2 Satz 2 des Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­set­zes (ErbStG). Die­ser Test soll sicher­stel­len, dass nur sol­ches Betriebs­ver­mö­gen steu­er­lich begüns­tigt wird, das nicht über­wie­gend aus Ver­wal­tungs­ver­mö­gen besteht. Ver­wal­tungs­ver­mö­gen umfasst unter ande­rem Finanz­mit­tel, die nicht unmit­tel­bar für den Geschäfts­be­trieb benö­tigt wer­den und daher auch nicht begüns­ti­gungs­fä­hig sind. Der Streit­fall, der hier ent­schie­den wur­de, dreh­te sich um die Anwen­dung die­ses Tests auf ein Handelsunternehmen.

Zum Sach­ver­halt: Die Klä­ge­rin hat­te von ihrem Vater sämt­li­che Antei­le an einer GmbH, einem phar­ma­zeu­ti­schen Han­dels­un­ter­neh­men, geschenkt bekom­men. Das Finanz­amt setz­te dar­auf­hin Schen­kungsteu­er fest und ver­wei­ger­te die steu­er­li­che Begüns­ti­gung nach § 13a ErbStG mit der Begrün­dung, dass der 90%-Einstiegstest nicht bestan­den sei. Das Finanz­amt argu­men­tier­te, dass das Ver­wal­tungs­ver­mö­gen der GmbH, bestehend aus Finanz­mit­teln, 90% des gesam­ten begüns­ti­gungs­fä­hi­gen Ver­mö­gens über­stei­ge und somit kei­ne Begüns­ti­gung gewährt wer­den kön­ne. Die Klä­ge­rin leg­te Ein­spruch ein und bean­trag­te die Regel­ver­scho­nung für Betriebs­ver­mö­gen. Der Ein­spruch wur­de jedoch abge­lehnt, wor­auf­hin die Kla­ge beim Finanz­ge­richt erho­ben wurde.

Das Finanz­ge­richt gab der Kla­ge statt und ent­schied, dass der schenk­wei­se Erwerb der GmbH-Antei­le als begüns­tig­tes Ver­mö­gen zu 85% steu­er­frei sei und der 90%-Einstiegstest nicht zur Anwen­dung kom­me. Das Finanz­ge­richt begrün­de­te dies damit, dass der Haupt­zweck des Unter­neh­mens eine Tätig­keit im Sin­ne des § 15 Abs. 1 Satz 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) sei und daher der 90%-Einstiegstest teleo­lo­gisch redu­ziert wer­den müs­se. Das Finanz­amt folg­te die­ser Ent­schei­dung jedoch nicht und leg­te Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen ein.

Die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik ent­schie­den im Ergeb­nis erneut zuguns­ten der Klä­ge­rin. Der Bun­des­fi­nanz­hof stell­te näm­lich fest, dass bei Han­dels­un­ter­neh­men, deren begüns­ti­gungs­fä­hi­ges Ver­mö­gen aus Finanz­mit­teln besteht und deren Haupt­zweck einer gewerb­li­chen Tätig­keit dient, die betrieb­lich ver­an­lass­ten Schul­den von den Finanz­mit­teln abzu­zie­hen sind. Dies ist aus sys­te­ma­ti­schen und ver­fas­sungs­recht­li­chen Grün­den gebo­ten und wider­spricht nicht dem Ziel des Gesetz­ge­bers, Miss­brauch zu verhindern.

Der Bun­des­fi­nanz­hof führ­te aus, dass der 90%-Einstiegstest eine mathe­ma­ti­sche Berech­nungs­for­mel dar­stellt, bei der das Ver­wal­tungs­ver­mö­gen vor der Schul­den­ver­rech­nung und der Kür­zung um den Frei­be­trag zu berück­sich­ti­gen ist. Die­se wort­laut­ge­treue Anwen­dung wür­de jedoch dazu füh­ren, dass Han­dels­un­ter­neh­men mit einem hohen Bestand an Finanz­mit­teln, die zur Auf­recht­erhal­tung ihrer Geschäfts­tä­tig­keit not­wen­dig sind, von der Begüns­ti­gung aus­ge­schlos­sen wür­den. Dies wider­spricht dem Zweck der Begüns­ti­gung von pro­duk­ti­vem Ver­mö­gen. Daher ist es erfor­der­lich, die betrieb­lich ver­an­lass­ten Schul­den von den Finanz­mit­teln abzu­zie­hen, um eine ver­fas­sungs­kon­for­me Aus­le­gung sicherzustellen.

Wel­che enor­me Aus­wir­kung die­se erfreu­li­che Sicht­wei­se hat, wird an den Zah­len des Strei­falls deut­lich. Im vor­lie­gen­den Sach­ver­halt ergab die Berech­nung, dass nach Abzug der Schul­den kei­ne steu­er­schäd­li­chen Finanz­mit­tel vor­la­gen und somit begüns­tig­tes Ver­mö­gen in Höhe von 1.190.000 € gege­ben ist. Die­ses Ver­mö­gen ist zu 85% steu­er­frei, was einem Betrag von 1.011.500 € ent­spricht. Der ver­blei­ben­de Teil des begüns­tig­ten Ver­mö­gens über­steigt die Wert­gren­ze von 150.000 € nach § 13a Abs. 2 Satz 1 ErbStG, sodass sich der Abzugs­be­trag um 14.250 € ver­rin­gert. Der Wert des Erwerbs der Klä­ge­rin beträgt somit 42.750 €, zuzüg­lich der jun­gen Finanz­mit­tel in Höhe von 60.000 €, was ins­ge­samt 102.750 € ergibt. Nach Abzug des per­sön­li­chen Frei­be­trags für Kin­der von 400.000 € ver­bleibt ein steu­er­pflich­ti­ger Erwerb von 0 €, sodass kei­ne Schen­kungsteu­er fest­zu­set­zen ist. Nach dem Wil­len des Finanz­am­tes hät­te jedoch alles besteu­ert wer­den sollen.

Der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schied somit erfreu­li­cher­wei­se eben­so wie sei­ne erst­in­stanz­li­chen Kol­le­gen zuguns­ten der Klä­ge­rin und stell­te klar, dass der 90%-Einstiegstest bei Han­dels­un­ter­neh­men unter Berück­sich­ti­gung der betrieb­lich ver­an­lass­ten Schul­den anzu­wen­den ist, um eine ver­fas­sungs­kon­for­me und sys­te­ma­ti­sche Aus­le­gung des Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­set­zes sicher­zu­stel­len. End­lich mal wie­der eine posi­ti­ve Ent­schei­dung aus dem Bereich der Erb­schaft- und Schenkungsteuer.

Anschaf­fungs­na­he Her­stel­lungs­kos­ten sind aus­weis­lich der gesetz­li­chen Vor­schrift in § 6 Abs. 1 Nr. 1a des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) Auf­wen­dun­gen für Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men, die inner­halb von drei Jah­ren nach der Anschaf­fung eines Gebäu­des durch­ge­führt wer­den und ohne die Umsatz­steu­er 15 Pro­zent der Anschaf­fungs­kos­ten des Gebäu­des über­stei­gen. Die­se Auf­wen­dun­gen erhö­hen die Bemes­sungs­grund­la­ge für die AfA und sind nicht sofort als Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar. Der Begriff umfasst dabei bau­li­che Maß­nah­men, durch die Män­gel oder Schä­den an vor­han­de­nen Ein­rich­tun­gen eines bestehen­den Gebäu­des oder am Gebäu­de selbst besei­tigt wer­den oder das Gebäu­de durch Erneue­rung in einen zeit­ge­mä­ßen Zustand ver­setzt wird. Nicht dazu gehö­ren ent­spre­chend der wort­wört­li­chen Aus­sa­ge im Gesetz Auf­wen­dun­gen für Erwei­te­run­gen und jähr­lich übli­cher­wei­se anfal­len­de Erhaltungsarbeiten.

Das Urteil des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf vom 28.11.2023 unter dem Akten­zei­chen 10 K 2184/20 E behan­delt die steu­er­li­che Behand­lung von Auf­wen­dun­gen für die Instand­set­zung eines Gebäu­des nach einem Brand­scha­den. Die Streit­fra­ge lau­te­te hier, ob die­se Auf­wen­dun­gen wegen des Brand­scha­dens als sofort abzugs­fä­hi­ge Wer­bungs­kos­ten oder als anschaf­fungs­na­he Her­stel­lungs­kos­ten im Sin­ne des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu behan­deln sind. Wie der Sach­ver­halt zeigt, ist in der Pra­xis eine genaue Dif­fe­ren­zie­rung sehr wichtig.

Der Klä­ger erwarb im Sep­tem­ber 2015 ein Grund­stück mit einer Dop­pel­haus­hälf­te, die er ab Dezem­ber 2015 ver­mie­te­te. Im Janu­ar 2016 wur­de das Gebäu­de durch einen Brand erheb­lich beschä­digt. Der Klä­ger mach­te in sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung die Auf­wen­dun­gen für die Besei­ti­gung der Brand­schä­den als sofort abzugs­fä­hi­ge Wer­bungs­kos­ten gel­tend. Das Finanz­amt hin­ge­gen behan­del­te die­se Auf­wen­dun­gen als zur Gän­ze als anschaf­fungs­na­he Her­stel­lungs­kos­ten, da sie inner­halb von drei Jah­ren nach der Anschaf­fung des Gebäu­des ange­fal­len waren und die 15-Pro­zent-Gren­ze der Anschaf­fungs­kos­ten überschritten.

Der Klä­ger argu­men­tier­te, dass die Auf­wen­dun­gen zur Besei­ti­gung der Brand­schä­den nicht als anschaf­fungs­na­he Her­stel­lungs­kos­ten zu qua­li­fi­zie­ren sind, da der Brand nach der Anschaf­fung des Gebäu­des und durch einen ver­deck­ten Man­gel ver­ur­sacht wur­de. Er ver­wies auf die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, die in bestimm­ten Fäl­len eine teleo­lo­gi­sche Reduk­ti­on des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG vor­sieht, wenn Schä­den durch das schuld­haf­te Han­deln Drit­ter ver­ur­sacht wurden.

So haben die obers­ten Rich­ter des Bun­des­fi­nanz­hofs mit Urteil vom 9.5.2017 unter dem Akten­zei­chen IX R 6/16 klar­ge­stellt, dass Kos­ten für (unver­mu­te­te) Instand­set­zungs­maß­nah­men zur Besei­ti­gung eines Sub­stanz­scha­dens, der nach­weis­lich erst nach Anschaf­fung des Gebäu­des durch das schuld­haf­te Han­deln eines Drit­ten ver­ur­sacht wor­den ist, auch dann nicht den anschaf­fungs­na­hen Her­stel­lungs­kos­ten zuzu­ord­nen sind, wenn die Maß­nah­men vom Steu­er­pflich­ti­gen inner­halb von drei Jah­ren seit Anschaf­fung zur Wie­der­her­stel­lung der Betriebs­be­reit­schaft des Gebäu­des durch­ge­führt werden.

Dem­ge­gen­über hat der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner Ent­schei­dung vom 13.3.2018 unter dem Akten­zei­chen IX R 41/17 geur­teilt, dass unver­mu­te­te Auf­wen­dun­gen für Reno­vie­rungs­maß­nah­men, die ledig­lich dazu die­nen, Schä­den zu besei­ti­gen, wel­che auf­grund des lang­jäh­ri­gen ver­trags­ge­mä­ßen Gebrauchs der Miet­sa­che durch den Nut­zungs­be­rech­tig­ten ent­stan­den sind, unter den wei­te­ren Tat­be­stands­vor­aus­set­zun­gen des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu anschaf­fungs­na­hen Her­stel­lungs­kos­ten füh­ren. Dies gilt auch, wenn im Rah­men einer sol­chen Reno­vie­rung »ver­deck­te«, das heißt dem Steu­er­pflich­ti­gen im Zuge der Anschaf­fung ver­bor­gen geblie­be­ne, jedoch zu die­sem Zeit­punkt bereits vor­han­de­ne Män­gel, beho­ben werden.

Das im aktu­el­len Fall urtei­len­de Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ent­schied, dass die Auf­wen­dun­gen für die unmit­tel­ba­re Besei­ti­gung der Brand­schä­den als sofort abzugs­fä­hi­ge Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen sind. Die­se Auf­wen­dun­gen dien­ten nicht der Durch­füh­rung bau­li­cher Maß­nah­men, son­dern der Besei­ti­gung der durch den Brand ent­stan­de­nen Schä­den. Die übri­gen Auf­wen­dun­gen für Reno­vie­rungs­maß­nah­men wur­den jedoch als anschaf­fungs­na­he Her­stel­lungs­kos­ten ein­ge­stuft, da sie inner­halb des Drei­jah­res­zeit­raums nach der Anschaf­fung des Gebäu­des ange­fal­len waren und die 15-Pro­zent-Gren­ze überschritten.

Das Gericht stell­te ent­spre­chend er höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung fest, dass die Regel­ver­mu­tung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG auch für ver­deck­te Män­gel gilt, die im Zeit­punkt der Anschaf­fung des Gebäu­des bereits vor­han­den waren. Eine teleo­lo­gi­sche Reduk­ti­on der Vor­schrift ist nur in Fäl­len gerecht­fer­tigt, in denen Schä­den nach­weis­lich durch das schuld­haf­te Han­deln Drit­ter ver­ur­sacht wur­den. Da im vor­lie­gen­den Fall die genaue Brand­ur­sa­che unklar blieb und ein ver­deck­ter Man­gel nicht aus­ge­schlos­sen wer­den konn­te, war die teleo­lo­gi­sche Reduk­ti­on hin­ge­gen nicht anwendbar.

Obwohl (zumin­dest aus unse­rer Sicht) die Sache recht ein­deu­tig ist, haben die Steu­er­pflich­ti­gen die Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de beim Bun­des­fi­nanz­hof ein­ge­legt. Unter dem Akten­zei­chen IX B 2/24 muss über die Annah­me der Beschwer­de ent­schie­den wer­den, indem die Streif­ra­ge bewer­tet wer­den muss, ob Auf­wen­dun­gen für Arbei­ten, die nach einem Brand­scha­den ange­fal­len sind, sofort abzugs­fä­hi­ge Wer­bungs­kos­ten oder anschaf­fungs­na­he Her­stel­lungs­kos­ten im Sin­ne von § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG darstellen.

Im Steu­er­recht müs­sen Schrift­sät­ze und Kla­gen seit dem 1. Janu­ar 2023 von Steu­er­be­ra­tern zwin­gend über das beson­de­re elek­tro­ni­sche Steu­er­be­ra­ter­post­fach (beSt) ein­ge­reicht werden.

In einem aktu­el­len Fall hat­te eine Klä­ge­rin im Jahr 2023, ver­tre­ten durch eine Steu­er­be­ra­tungs­ge­sell­schaft, eine Kla­ge per Tele­fax und im Anschluss zusätz­lich per Brief­post beim Finanz­ge­richt Müns­ter ein­ge­reicht. Die Kla­ge war von einem Steu­er­be­ra­ter unter­zeich­net wor­den. Das Gericht stell­te fest, dass die Kla­ge in die­ser Form nicht den gesetz­li­chen Anfor­de­run­gen ent­spricht und somit als unzu­läs­sig gilt.

Das Finanz­ge­richt beton­te, dass Schrift­sät­ze seit dem 1.1.2023 aus­schließ­lich elek­tro­nisch ein­ge­reicht wer­den müs­sen, wenn ein Steu­er­be­ra­ter invol­viert ist. Die­se Anfor­de­rung ergibt sich aus § 52d der Finanz­ge­richts­ord­nung (FGO). Die per Tele­fax und Brief­post über­mit­tel­ten Doku­men­te ent­spre­chen nicht die­sen Vor­schrif­ten und daher gilt die Kla­ge als nicht erho­ben. Das Gericht ver­wies dabei auf den Beschluss des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 23.8.2022, der unter dem Akten­zei­chen VIII S 3/22 erging.

Auch die Rück­nah­me der Kla­ge, die per ein­fa­chem Brief erfolg­te, wur­de als unwirk­sam beur­teilt, da auch die­se nicht in der vor­ge­schrie­be­nen elek­tro­ni­schen Form ein­ge­reicht wur­de. In einem ähn­li­chen Fall hat­te bereits das Finanz­ge­richt Nürn­berg am 3.4.2023 unter dem Akten­zei­chen 6 V 1330/22 ent­schie­den, dass sol­che Form­ver­stö­ße die Unwirk­sam­keit der Schrift­sät­ze zur Fol­ge haben.

Das Urteil ver­deut­licht die stren­gen Form­vor­schrif­ten für Steu­er­be­ra­ter in gericht­li­chen Ver­fah­ren und die Not­wen­dig­keit, die­se Vor­ga­ben strikt ein­zu­hal­ten, um Rechts­ver­lus­te zu vermeiden.

Kann ein Stief­eltern­teil auch noch nach der Auf­lö­sung einer Ehe oder Lebens­part­ner­schaft wei­ter­hin Anspruch auf Kin­der­geld für ein Stief­kind haben, wenn die­ses wie­der in den Haus­halt des Stief­eltern­teils ein­zieht? Um die­se Fra­ge­stel­lung ging es vor dem Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg, wel­ches dazu mit Urteil vom 4.4.2023 unter dem Akten­zei­chen 13 K 254/23 ent­schie­den hat.

Im kon­kre­ten Fall strit­ten die Par­tei­en dar­über, ob die Klä­ge­rin Anspruch auf Kin­der­geld für das Stief­kind hat. Das Kind war nach der Tren­nung der Klä­ge­rin von ihrer Lebens­part­ne­rin, der leib­li­chen Mut­ter des Kin­des, zunächst zum Vater gezo­gen, kehr­te jedoch spä­ter in den Haus­halt der Klä­ge­rin zurück. Die Fami­li­en­kas­se lehn­te den Antrag der Klä­ge­rin auf Kin­der­geld mit der Begrün­dung ab, dass das Kind nicht mehr als Stief­kind berück­sich­tigt wer­den kön­ne, da die Ehe oder Lebens­part­ner­schaft, die das Stief­kind­schafts­ver­hält­nis begrün­de­te, auf­ge­löst wor­den sei und das Kind zwi­schen­zeit­lich nicht im Haus­halt der Klä­ge­rin ver­blie­ben sei.

Die Klä­ge­rin argu­men­tier­te dage­gen, dass das Stief­kind­schafts­ver­hält­nis unab­hän­gig vom Bestand der Ehe oder Lebens­part­ner­schaft fort­be­stehe. Sie ver­wies dar­auf, dass das Stief­kind­schafts­ver­hält­nis gemäß § 1590 Abs. 2 des Bür­ger­li­chen Gesetz­bu­ches (BGB) – ana­log zur Schwä­ger­schaft – auch nach der Auf­lö­sung der Ehe oder Lebens­part­ner­schaft fort­dau­ert. Aus die­sem Grund besteht wei­ter­hin ein Kindergeldanspruch.

Das Finanz­ge­richt gab der Klä­ge­rin recht und ent­schied, dass der Anspruch auf Kin­der­geld für das Stief­kind auch nach der Auf­lö­sung der Lebens­part­ner­schaft der Klä­ge­rin besteht, sofern das Kind wie­der in den Haus­halt des Stief­eltern­teils auf­ge­nom­men wird. Das Gericht führ­te aus, dass gemäß § 63 Abs. 1 Nr. 2 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) auch die Kin­der des geschie­de­nen oder ver­stor­be­nen Ehe­gat­ten bzw. Lebens­part­ners kin­der­geld­recht­lich berück­sich­tigt wer­den kön­nen. Die gesetz­li­che Rege­lung des § 1590 BGB, wonach die Schwä­ger­schaft auch nach der Auf­lö­sung der Ehe fort­dau­ert, wur­de vom Gericht als maß­geb­lich für die Aus­le­gung der steu­er­li­chen Vor­schrift her­an­ge­zo­gen. Das Gericht beton­te, dass das »Stief­kind­schafts­ver­hält­nis« nicht erlischt, auch wenn das Kind zwi­schen­zeit­lich aus dem Haus­halt des Stief­eltern­teils aus­ge­zo­gen ist.

Des Wei­te­ren führ­te das Finanz­ge­richt aus, dass die Rege­lung in der Dienst­an­wei­sung der Fami­li­en­kas­se, die eine Berück­sich­ti­gung des Stief­kin­des nur bei durch­ge­hen­dem Ver­bleib im Haus­halt des Stief­eltern­teils vor­sieht, dem Kin­des­wohl wider­spricht. Die Vor­schrift des § 63 Abs. 1 Nr. 2 EStG dient der steu­er­recht­li­chen Frei­stel­lung des Fami­li­en­exis­tenz­mi­ni­mums und der För­de­rung der Fami­lie, was auch nach der Auf­lö­sung einer Ehe oder Lebens­part­ner­schaft gel­ten muss, wenn das Kind erneut in den Haus­halt des Stief­eltern­teils auf­ge­nom­men wird.

Abschlie­ßend stell­ten die Rich­ter klar, dass der Klä­ge­rin für den Zeit­raum Novem­ber 2022 bis Janu­ar 2023 Kin­der­geld zusteht.

Das erst­in­stanz­li­che Gericht ließ die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof zu, da die Fra­ge, ob und unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen Stief­kin­der nach Auf­lö­sung der Ehe bzw. Lebens­part­ner­schaft wei­ter­hin nach § 63 Abs. 1 Nr. 2 EStG berück­sich­ti­gungs­fä­hig sind, bis­lang nicht höchst­rich­ter­lich geklärt ist. Soweit aktu­ell ersicht­lich, wur­de sei­tens der Fami­li­en­kas­se der Revi­si­ons­zug jedoch nicht bestiegen.