Vor­schau auf die Steu­er­ter­mi­ne Febru­ar 2025:

Fäl­lig­keit der Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge Janu­ar 2025

Die Bei­trä­ge sind in vor­aus­sicht­li­cher Höhe der Bei­trags­schuld spä­tes­tens am dritt­letz­ten Ban­ken­ar­beits­tag eines Monats fäl­lig. Für Janu­ar ergibt sich dem­nach als Fäl­lig­keits­ter­min der 29.1.2025.

Im vor­lie­gen­den Fall ging es um die steu­er­li­che Behand­lung von Nut­zungs­er­satz, der im Rah­men der Rück­ab­wick­lung eines Ver­brau­cher­dar­le­hens­ver­trags nach dem Wider­ruf des Ver­trags geleis­tet wur­de. Sol­che Fäl­le sind in der Ver­gan­gen­heit recht häu­fig vor­ge­kom­men, da ent­spre­chen­de Rück­ab­wick­lun­gen für die Ver­brau­cher auf­grund von fal­schen Ver­trags­in­hal­ten mög­lich wur­den. Das Haupt­pro­blem aus steu­er­li­cher Sicht war dabei in der Fol­ge die Fra­ge, ob ein ent­spre­chend gezahl­ter Nut­zungs­er­satz als steu­er­pflich­ti­ger Kapi­tal­ertrag oder (sofern das Dar­le­hen in einem Zusam­men­hang mit einer Ein­kunfts­art stand) als ande­re Ein­künf­te zu behan­deln ist.

Im vor­lie­gen­den Streit­fall wird die Behand­lung direkt an bei­den mög­li­chen Sach­ver­halts­va­ri­an­ten deut­lich, wes­halb ein kon­kre­ter Blick in den Sach­ver­halt wei­ter­hilft: Die hier vor­lie­gen­den Klä­ger, die als Ehe­gat­ten zusam­men zur Ein­kom­men­steu­er ver­an­lagt wur­den, hat­ten bereits im Jahr 2007 zwei Dar­le­hen bei einer Bank auf­ge­nom­men. Eines der Dar­le­hen dien­te der Finan­zie­rung einer ver­mie­te­ten Woh­nung, das ande­re der Anschaf­fung einer selbst­ge­nutz­ten Woh­nung. Folg­lich stand ein Dar­le­hen in Zusam­men­hang mit einer Ein­kunfts­er­zie­lung, hier zu den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung, wäh­rend das ande­re Dar­le­hen rein pri­vat bzw. ohne Anknüp­fungs­punkt zur Erwerbs­ebe­ne der Steu­er­pflich­ti­gen moti­viert war.

Im Jahr 2014 wider­rie­fen die Klä­ger ihre auf den Abschluss die­ser Ver­trä­ge gerich­te­ten Wil­lens­er­klä­run­gen auf­grund einer feh­ler­haf­ten Wider­rufs­be­leh­rung. Die Bank hielt den Wider­ruf zunächst für unwirk­sam, wes­halb es hin­sicht­lich des Dar­le­hens für die ver­mie­te­te Woh­nung zu einem Rechts­streit kam. Im Beru­fungs­ver­fah­ren stell­te das Ober­lan­des­ge­richt fest, dass die Klä­ger den Ver­trag wirk­sam wider­ru­fen hat­ten und einen Anspruch auf Rück­ga­be der geleis­te­ten Raten sowie auf Nut­zungs­er­satz in Höhe von 4.087,79 Euro haben. Für das Dar­le­hen der selbst­ge­nutz­ten Woh­nung einig­ten sich die Klä­ger außer­ge­richt­lich mit der Bank auf einen Nut­zungs­er­satz in Höhe von 3.582,63 Euro.

In der Steu­er­erklä­rung für das Jahr 2017 gaben die Klä­ger kei­ne Kapi­tal­erträ­ge aus dem Dar­le­hen für die selbst­ge­nutz­te Woh­nung an, erklär­ten aber sons­ti­ge Ein­nah­men in Höhe von 4.087 Euro bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Das Finanz­amt erfass­te jedoch im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr bei­de Nut­zungs­er­satz­zah­lun­gen als Ein­künf­te aus Kapitalvermögen.

Gegen die­se Ent­schei­dung leg­ten die Klä­ger Ein­spruch ein. Im geän­der­ten Bescheid erkann­te das Finanz­amt den Nut­zungs­er­satz aus dem Dar­le­hen für die ver­mie­te­te Woh­nung als sons­ti­ge Ein­nah­me bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung an, wäh­rend es den Nut­zungs­er­satz für die selbst­ge­nutz­te Woh­nung wei­ter­hin als steu­er­pflich­ti­ge Ein­künf­te aus Kapi­tal­ver­mö­gen behan­del­te. Das danach ange­ru­fe­ne Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ent­schied, dass der Nut­zungs­er­satz in Höhe von 3.582,63 Euro aus der Rück­ab­wick­lung des Dar­le­hens für die selbst­ge­nutz­te Woh­nung nicht steu­er­bar ist, da er kei­nen Kapi­tal­ertrag gemäß § 20 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) dar­stellt. Der Nut­zungs­er­satz aus dem Dar­le­hen für die ver­mie­te­te Woh­nung sei jedoch den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zuzuordnen.

Das Finanz­amt, wel­ches in sei­ner fis­ka­li­schen Aus­le­gung der Din­ge damit nicht ein­ver­stan­den war, leg­te dar­auf­hin Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen ein. Die­ser ent­schied am 7.11.2023 unter dem Akten­zei­chen VIII R 16/22 erfreu­li­cher­wei­se, dass die Revi­si­on unbe­grün­det ist und erklär­te dies wie folgt: Der an die Klä­ger aus dem Dar­le­hens­ver­trag für die selbst­ge­nutz­te Woh­nung geleis­te­te Nut­zungs­er­satz in Höhe von 3.582,63 Euro ist nicht steu­er­bar, da die­ser Nut­zungs­er­satz nicht auf einer erwerbs­ge­rich­te­ten Tätig­keit beruht und nicht inner­halb der steu­er­ba­ren Erwerbs­sphä­re erzielt wur­de. Maß­geb­lich für die­se Ent­schei­dung war die Ein­ord­nung des Rück­ge­währ­schuld­ver­hält­nis­ses, das nach dem Wider­ruf ent­stan­den ist. Der Bun­des­fi­nanz­hof stell­te klar, dass der Nut­zungs­er­satz im Rah­men der Rück­ab­wick­lung eines Dar­le­hens nicht als Kapi­tal­ertrag gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG ange­se­hen wer­den kann, da die Rück­ab­wick­lung kei­ne erwerbs­ge­rich­te­te Tätig­keit darstellt.

Wei­ter führ­te der Bun­des­fi­nanz­hof aus, dass der Nut­zungs­er­satz auch nicht gemäß § 22 Nr. 3 EStG steu­er­bar ist, da es sich hier­bei nicht um Ein­künf­te aus Leis­tun­gen han­delt. Die­se Vor­schrift greift nur dann, wenn die Ein­künf­te auf einer erwerbs­ge­rich­te­ten Tätig­keit beru­hen, was bei der Rück­ab­wick­lung eines Dar­le­hens nicht der Fall ist. Inso­weit ist eine Steu­er­bar­keit nicht gegeben.

In Bezug auf das Dar­le­hen für die ver­mie­te­te Woh­nung ent­schied der Bun­des­fi­nanz­hof, dass der Nut­zungs­er­satz in Höhe von 4.087,79 Euro den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung zuzu­ord­nen ist. Damit bestä­tig­te der Bun­des­fi­nanz­hof nicht nur die Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf in vol­lem Umfang und wies die Revi­si­on des Finanz­amts ab, son­dern stell­te auch klar, dass die Steu­er­pflich­ti­gen von Anfang an alles rich­tig gemacht haben.

Zusam­men­fas­send lässt sich sagen, dass der im Rah­men der Rück­ab­wick­lung eines Dar­le­hens geleis­te­te Nut­zungs­er­satz dann nicht steu­er­bar ist, wenn er nicht auf einer erwerbs­ge­rich­te­ten Tätig­keit beruht. Nur bei der Rück­ab­wick­lung von Dar­le­hen, die im Zusam­men­hang mit Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung ste­hen, ist der Nut­zungs­er­satz steu­er­pflich­tig. Eigent­lich voll­kom­men logisch, aber manch­mal möch­te auch der Fis­kus mehr als ihm zusteht.

Im fol­gen­den Streit­fall hat­te sich der Bun­des­fi­nanz­hof mit der steu­er­li­chen Pro­ble­ma­tik des auto­ma­ti­schen Finanz­kon­ten-Infor­ma­ti­ons­aus­tauschs und des­sen Ver­ein­bar­keit mit den Grund­rech­ten, ins­be­son­de­re dem Recht auf infor­ma­tio­nel­le Selbst­be­stim­mung aus­ein­an­der­zu­set­zen. Der Hin­ter­grund liegt in den Bestim­mun­gen des Finanz­kon­ten-Infor­ma­ti­ons­aus­tausch­ge­set­zes, wel­ches auf inter­na­tio­na­len Ver­ein­ba­run­gen basiert. Die­se Rege­lun­gen die­nen der Bekämp­fung der grenz­über­schrei­ten­den Steu­er­hin­ter­zie­hung durch den Aus­tausch von Finanz­kon­to­in­for­ma­tio­nen zwi­schen ver­schie­de­nen Staa­ten. Ziel soll es sein, sicher­zu­stel­len, dass alle Steu­er­pflich­ti­ge auch alle ihre im Aus­land erziel­ten Kapi­tal­ein­künf­te kor­rekt versteuern.

Im hier abge­ur­teil­ten Sach­ver­halt führ­te das Klä­ger­ehe­paar ein Kon­to und ein Depot in der Schweiz. Im Rah­men des auto­ma­ti­schen Finanz­kon­ten-Infor­ma­ti­ons­aus­tauschs über­mit­tel­ten die Schwei­zer Behör­den die Kon­to­stän­de die­ser Finanz­an­la­gen an das Bun­des­zen­tral­amt für Steu­ern. Das Bun­des­zen­tral­amt für Steu­ern spei­cher­te und ver­ar­bei­te­te die erhal­te­nen Daten. Die Klä­ger wand­ten sich dage­gen mit der Begrün­dung, dass die Über­mitt­lung der Kon­to­da­ten ihr Grund­recht auf infor­ma­tio­nel­le Selbst­be­stim­mung ver­let­ze, und ver­lang­ten die Löschung der Daten. Sie argu­men­tier­ten, dass die Über­mitt­lung nicht erfor­der­lich und unver­hält­nis­mä­ßig sei, um Steu­er­hin­ter­zie­hung zu bekämp­fen. Zudem führ­ten sie an, dass eine poten­zi­el­le Dis­kri­mi­nie­rung gegen­über Steu­er­pflich­ti­gen bestehe, die aus­schließ­lich über inlän­di­sche Kon­ten ver­fü­gen. Auch äußer­ten sie Beden­ken hin­sicht­lich der Daten­si­cher­heit, da die Gefahr von Hacker­an­grif­fen bestehe.

Das Bun­des­zen­tral­amt für Steu­ern wies natür­lich die Löschungs­an­trä­ge zurück und erklär­te, dass die Daten­über­mitt­lung auf einer inter­na­tio­na­len Ver­ein­ba­rung basie­re, die in natio­na­les Recht umge­setzt wor­den sei. Der auto­ma­ti­sche Finanz­kon­ten-Infor­ma­ti­ons­aus­tausch sei not­wen­dig, um grenz­über­schrei­ten­de Steu­er­hin­ter­zie­hung zu bekämp­fen, und die Daten­si­cher­heit sei gewähr­leis­tet. Das Finanz­ge­richt Köln bestä­tig­te mit Ent­schei­dung vom 27.10.2021 unter dem Akten­zei­chen 2 K 2835/19 die Recht­mä­ßig­keit der Über­mitt­lung, wor­auf­hin die Klä­ger vor den Bun­des­fi­nanz­hof zogen.

Die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik ent­schie­den jedoch am 23.01.2024 unter dem Akten­zei­chen IX R 36/21 eben­so, dass die Rege­lung des § 5 Abs. 3 des Finanz­kon­ten-Infor­ma­ti­ons­aus­tausch­ge­set­zes ver­fas­sungs­ge­mäß ist. Ins­be­son­de­re ver­stößt der auto­ma­ti­sche Finanz­kon­ten-Infor­ma­ti­ons­aus­tausch nicht gegen das Grund­recht auf infor­ma­tio­nel­le Selbst­be­stim­mung. Zwar lie­ge ein Ein­griff in die­ses Grund­recht vor, jedoch sei die­ser gerecht­fer­tigt, da die Bekämp­fung von Steu­er­hin­ter­zie­hung ein legi­ti­mes Gemein­wohl­ziel dar­stellt. Der Ein­griff sei ver­hält­nis­mä­ßig, da die Ver­ar­bei­tung der Daten auf einer kla­ren gesetz­li­chen Grund­la­ge beru­he, die spe­zi­fisch auf die Ermitt­lung von Ein­künf­ten aus aus­län­di­schen Kon­ten abzie­le. Zudem wür­de die Mög­lich­keit der Steu­er­be­hör­den, Kapi­tal­ein­künf­te aus dem Aus­land zu erfas­sen, ohne die­sen Aus­tausch erheb­lich ein­ge­schränkt. Die Finanz­be­hör­den sei­en durch die über­mit­tel­ten Kon­to­salden in der Lage, die Kor­rekt­heit der Steu­er­an­ga­ben zu über­prü­fen und Steu­er­hin­ter­zie­hung effek­tiv zu verhindern.

Der Bun­des­fi­nanz­hof beton­te, dass die gesetz­li­chen Grund­la­gen des Finanz­kon­ten-Infor­ma­ti­ons­aus­tausch­ge­set­zes aus­rei­chend bestimmt und klar sei­en, um den Anfor­de­run­gen der Ver­fas­sung zu genü­gen. Die Rege­lung sei geeig­net, die Steu­er­ehr­lich­keit zu för­dern, und die Spei­che­rung der Daten sei auch erfor­der­lich, da die deut­schen Steu­er­be­hör­den ohne die­se Infor­ma­tio­nen kaum in der Lage wären, aus­län­di­sche Ein­künf­te zu über­prü­fen. Zudem gewähr­leis­te­ten die deut­schen Rechts­vor­schrif­ten aus­rei­chend Schutz vor unbe­rech­tig­tem Zugriff auf die Daten, und das all­ge­mei­ne Risi­ko von Hacker­an­grif­fen sei nicht höher als bei ande­ren steu­er­li­chen Infor­ma­tio­nen, die im Rah­men von Besteue­rungs­ver­fah­ren ver­ar­bei­tet werden.

On das kla­gen­de Paar noch wei­ter nach Karls­ru­he vor das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt zie­hen möch­te, ist der­zeit nicht bekannt. Wenn dem so ist, wer­den in jedem Fall wie­der berich­ten, auch wenn wir die Erfolgs­aus­sich­ten als unter­ir­disch einstufen.

Die steu­er­li­che Behand­lung von pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten nach § 23 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) ist seit jeher ein kom­ple­xes The­ma, das ins­be­son­de­re dann rele­vant wird, wenn Immo­bi­li­en inner­halb einer bestimm­ten Frist nach ihrem Erwerb ver­äu­ßert wer­den. Nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sind Gewin­ne aus der Ver­äu­ße­rung von Grund­stü­cken, die inner­halb von zehn Jah­ren nach der Anschaf­fung ver­kauft wer­den, steu­er­pflich­tig. Ent­schei­dend für die Besteue­rung ist also, ob und wann ein Grund­stück im steu­er­recht­li­chen Sin­ne ange­schafft wur­de. Dies wirft vor allem dann Pro­ble­me auf, wenn Immo­bi­li­en durch Erb­schaf­ten, Schen­kun­gen oder ande­re spe­zi­el­le Erwerbs­ar­ten in den Besitz des Steu­er­pflich­ti­gen gelangen.

Im vor­lie­gen­den Fall, der durch den Bun­des­fi­nanz­hof am 26.9.2023 unter dem Akten­zei­chen IX R 13/22 ent­schie­den wur­de, stell­te sich die Fra­ge, ob der Erwerb von Mit­er­ben­an­tei­len an einer Erben­ge­mein­schaft als antei­li­ge Anschaf­fung eines Grund­stücks zu wer­ten ist, wenn die­ses Grund­stück spä­ter inner­halb der zehn­jäh­ri­gen Frist ver­äu­ßert wird. Der Klä­ger hat­te nach dem Tod der Erb­las­se­rin gemein­sam mit deren Kin­dern ein Grund­stück geerbt. Die Erben bil­de­ten eine Erben­ge­mein­schaft, die gesamt­hän­de­risch über den Nach­lass ver­füg­te. Im Nach­gang erwarb der Klä­ger die Antei­le der übri­gen Mit­er­ben und wur­de dadurch Allein­ei­gen­tü­mer des Grund­stücks, das spä­ter verkaufte.

Das Finanz­amt ver­trat die Auf­fas­sung, dass der Erwerb der Erb­an­tei­le durch den Klä­ger als antei­li­ge Anschaf­fung des Grund­stücks zu betrach­ten ist. Da die Ver­äu­ße­rung des Grund­stücks inner­halb von zehn Jah­ren nach die­sem Erwerb erfolg­te, ord­ne­te das Finanz­amt den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn als steu­er­pflich­ti­ges pri­va­tes Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft nach § 23 EStG ein. Die­se Sicht­wei­se ent­spricht auch der Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung, wie sie im Schrei­ben des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen vom 14.3.2006 ver­tre­ten wird. Dem­nach soll der Erwerb von Antei­len an einer Erben­ge­mein­schaft als antei­li­ge Anschaf­fung der im Nach­lass befind­li­chen Wirt­schafts­gü­ter gewer­tet werden.

Der Klä­ger ließ sich davon jedoch nicht beein­dru­cken und argu­men­tier­te, dass der Erwerb der Erb­an­tei­le nicht als Anschaf­fung des Grund­stücks selbst zu wer­ten sei und somit kein steu­er­pflich­ti­ger Ver­äu­ße­rungs­ge­winn vor­liegt. Er ver­wies auf die Unter­schei­dung zwi­schen dem Erwerb eines Anteils an einer Erben­ge­mein­schaft und dem direk­ten Erwerb eines Grund­stücks. Da eine Erben­ge­mein­schaft als Gesamt­hands­ge­mein­schaft über den Nach­lass ver­fügt und nicht ein­zel­ne Wirt­schafts­gü­ter unmit­tel­bar auf die Mit­er­ben über­ge­hen, kön­ne der Erwerb der Mit­er­ben­an­tei­le nicht mit einer Anschaf­fung des Grund­stücks gleich­ge­setzt werden.

Das Finanz­ge­richt Mün­chen wies die Kla­ge mit Ent­schei­dung vom 21.7.2021 unter dem Akten­zei­chen 1 K 2127/20 in ers­ter Instanz jedoch ab, wor­auf­hin der Klä­ger erfreu­li­cher­wei­se Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof ein­leg­te. Die­ser gab noch erfreu­li­cher dem Klä­ger letzt­lich recht und hob das Urteil des erst­in­stanz­li­chen Finanz­ge­richts auf. In sei­ner Begrün­dung führ­ten die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik der Bun­des­fi­nanz­hof aus, dass der Erwerb von Antei­len an einer Erben­ge­mein­schaft, auch wenn die­se ein Grund­stück ent­hält, nicht zur antei­li­gen Anschaf­fung des Grund­stücks im Sin­ne von § 23 EStG führt. Der Bun­des­fi­nanz­hof stell­te klar, dass eine Erben­ge­mein­schaft eine Gesamt­hands­ge­mein­schaft dar­stellt und der Erwerb von Erb­an­tei­len nicht mit dem Erwerb der im Nach­lass befind­li­chen Wirt­schafts­gü­ter gleich­zu­set­zen ist.

Die­se aktu­el­le Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­ho­fes vom 26.9.2023 unter dem Akten­zei­chen IX R 13/22 wider­spricht der bis­he­ri­gen Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung deut­lich und stellt eine Abkehr von der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung dar. Der Bun­des­fi­nanz­hof begrün­de­te sei­ne aktu­el­le Ent­schei­dung damit, dass die Erben­ge­mein­schaft als gesamt­hän­de­ri­sche Gemein­schaft kein sachen­recht­lich fass­ba­res Eigen­tum an den ein­zel­nen Nach­lass­ge­gen­stän­den ver­mit­telt. Viel­mehr erwirbt der Erwer­ber eines Mit­er­ben­an­teils ledig­lich einen Anteil an der Gesamt­hands­ge­mein­schaft, nicht jedoch antei­lig die im Nach­lass befind­li­chen Wirt­schafts­gü­ter. In die­sem Fall bedeu­tet das, dass der Klä­ger mit dem Erwerb der Erb­an­tei­le kei­nen unmit­tel­ba­ren Anteil am Grund­stück erwor­ben hat, son­dern nur eine Betei­li­gung an der Erben­ge­mein­schaft als Ganzes.

Beson­ders beto­nen die obers­ten Finanz­rich­ter des Bun­des­fi­nanz­ho­fes, dass § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG, der die Anschaf­fung oder Ver­äu­ße­rung von Antei­len an Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten betrifft, nicht auf Erben­ge­mein­schaf­ten anwend­bar ist. Die Vor­schrift bezieht sich aus­schließ­lich auf Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, zu denen die Erben­ge­mein­schaft defi­ni­tiv nicht gehört. Daher kann der Erwerb eines Erb­an­teils auch nicht als Erwerb eines Grund­stücks­an­teils fin­giert wer­den, wie es in der Finanz­ver­wal­tungs­pra­xis ange­nom­men (und auch bis­her prak­ti­ziert) wurde.

Durch die­se Ent­schei­dung hat der Bun­des­fi­nanz­hof nun klar­ge­stellt, dass der Erwerb von Mit­er­ben­an­tei­len an einer Erben­ge­mein­schaft nicht zu einer steu­er­pflich­ti­gen Anschaf­fung von Grund­stü­cken im Sin­ne des § 23 EStG führt, wenn das Grund­stück spä­ter ver­äu­ßert wird. Es bleibt abzu­war­ten, wir die Finanz­ver­wal­tung auf die Ent­schei­dung reagiert. Soweit ersicht­lich ist eine Ver­öf­fent­li­chung im Bun­des­steu­er­blatt, wel­ches auch auf die all­ge­mei­ne Anwend­bar­keit der Ent­schei­dung schlie­ßen lässt, nicht erfolgt. Selbst wenn dies jedoch gege­ben ist und die Finanz­ver­wal­tung die Grund­sät­ze der Ent­schei­dung offi­zi­ell aner­kennt, soll­te in der Pra­xis auch genau dar­auf geach­tet wer­den, denn Feh­ler zu Las­ten der Steu­er­pflich­ti­gen sind in die­ser The­ma­tik durch­aus zu erwarten.

Im Bereich der Besteue­rung von Arbeits­lohn stellt sich immer wie­der die Fra­ge, ob bestimm­te Vor­tei­le, die ein Arbeit­neh­mer im Rah­men sei­ner beruf­li­chen Tätig­keit erhält, als Arbeits­lohn zu bewer­ten sind. Beson­ders rele­vant wird die­se Fra­ge bei soge­nann­ten Mit­ar­bei­ter­be­tei­li­gungs­pro­gram­men, durch die Mit­ar­bei­ter Antei­le am eige­nen Unter­neh­men oder an mit dem Unter­neh­men ver­bun­de­nen Gesell­schaf­ten erwer­ben kön­nen. Hier­aus kön­nen erheb­li­che Gewin­ne ent­ste­hen, wenn die Antei­le spä­ter gewinn­brin­gend ver­äu­ßert wer­den. Die zen­tra­le steu­er­li­che Pro­blem­stel­lung ist dann, ob die­se Gewin­ne als Ein­künf­te aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit zu wer­ten sind, also lohn­steu­er­pflich­tig, oder ob es sich um pri­va­te Ein­künf­te han­delt, die ande­ren steu­er­li­chen Rege­lun­gen unterliegen.

Im vor­lie­gen­den Fall, der vom Bun­des­fi­nanz­hof am 14.12.2023 unter dem Akten­zei­chen VI R 1/21 ent­schie­den wur­de, war genau die­se Fra­ge Gegen­stand des Ver­fah­rens. Der Klä­ger war ein lei­ten­der Ange­stell­ter einer GmbH, die im Rah­men einer Umstruk­tu­rie­rung von einer Inves­to­ren­grup­pe über­nom­men wur­de. Im Zuge des­sen bot die Inves­to­ren­grup­pe einem aus­ge­wähl­ten Kreis von Füh­rungs­per­so­nen, zu denen auch der Klä­ger gehör­te, die Mög­lich­keit, an einem Manage­ment­be­tei­li­gungs­pro­gramm teil­zu­neh­men. Die­se Pro­gram­me zie­len dar­auf ab, die Füh­rungs­kräf­te stär­ker an das Unter­neh­men zu bin­den, indem sie die Mög­lich­keit erhal­ten, am zukünf­ti­gen Erfolg des Unter­neh­mens finan­zi­ell zu par­ti­zi­pie­ren. Der Klä­ger trat dem Betei­li­gungs­pro­gramm bei und wur­de Kom­man­di­tist einer eigens gegrün­de­ten GmbH & Co. KG (Mana­ger KG), die wie­der­um Antei­le an einer luxem­bur­gi­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft (S.à.r.l.) erwarb. Die Betei­li­gung an die­ser Gesell­schaft war die Vor­aus­set­zung dafür, dass der Klä­ger mit­tel­bar am zukünf­ti­gen Bör­sen­gang des Unter­neh­mens par­ti­zi­pie­ren konnte.

Im Jahr 2007 kam es schließ­lich zu einem Bör­sen­gang der Gesell­schaft, an der der Klä­ger über die Mana­ger KG betei­ligt war. Die Mana­ger KG ver­äu­ßer­te dar­auf­hin ihre Antei­le und erhielt als Gegen­leis­tung Akti­en der neu gegrün­de­ten Akti­en­ge­sell­schaft. Die­se Akti­en wur­den ent­spre­chend der Betei­li­gung der ein­zel­nen Mana­ger an der Mana­ger KG auf sie ver­teilt. Dem Klä­ger wur­den dabei Akti­en zuge­teilt, die er spä­ter gewinn­brin­gend veräußerte.

Das Finanz­amt ver­trat nun die fis­ka­li­sche Auf­fas­sung, dass der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung der Antei­le lohn­steu­er­pflich­tig sei, da der Klä­ger die Betei­li­gung im Rah­men sei­ner beruf­li­chen Tätig­keit und zu ver­bil­lig­ten Kon­di­tio­nen erwor­ben habe. Die Behör­de sah in dem erziel­ten Gewinn einen geld­wer­ten Vor­teil, der dem Arbeits­lohn zuzu­rech­nen sei. Dabei ver­wies das Finanz­amt ins­be­son­de­re dar­auf, dass der Klä­ger als lei­ten­der Ange­stell­ter sei­nes Arbeit­ge­bers die Antei­le ver­güns­tigt erwer­ben konn­te und dies einen direk­ten Bezug zum Arbeits­ver­hält­nis herstelle.

Dem­ge­gen­über argu­men­tier­te der Klä­ger jedoch erfolg­reich, dass der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung der Antei­le nicht als Arbeits­lohn, son­dern als pri­va­te Ver­mö­gens­meh­rung zu wer­ten ist. Er habe die Antei­le zwar als Teil des Manage­ment­be­tei­li­gungs­pro­gramms erwor­ben, dies aber zu markt­üb­li­chen Bedin­gun­gen. Der spä­te­re Ver­kauf der Akti­en sei ein markt­üb­li­cher Vor­gang, der kei­nen Bezug zu sei­ner beruf­li­chen Tätig­keit habe. Der Gewinn ist daher nicht lohn­steu­er­pflich­tig, son­dern unter­fällt den all­ge­mei­nen Rege­lun­gen zur Besteue­rung von Kapitalvermögen.

Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg ent­schied zunächst zuguns­ten des Klä­gers und gab der Kla­ge statt. Es führ­te aus, dass der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung der Antei­le nicht als Arbeits­lohn zu qua­li­fi­zie­ren sei. Der Bun­des­fi­nanz­hof bestä­tig­te die­se Ent­schei­dung nun erfreu­li­cher­wei­se in sei­nem Urteil vom 14.12.2023 und wies die Revi­si­on des Finanz­amts zurück.

Die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik stell­ten fest, dass der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung der Antei­le kein lohn­steu­er­ba­rer Vor­teil ist, da er nicht durch das Arbeits­ver­hält­nis ver­an­lasst wur­de. Ein lohn­steu­er­pflich­ti­ger Vor­teil liegt nur dann vor, wenn der Arbeit­neh­mer die Antei­le ver­bil­ligt erwirbt oder bei deren Ver­äu­ße­rung einen mark­tun­üb­li­chen Über­preis erzielt. Bei­des ist im vor­lie­gen­den Fall jedoch nicht gegeben.

Nach den Fest­stel­lun­gen des Gerichts hat­te der Klä­ger die Antei­le zu markt­üb­li­chen Bedin­gun­gen erwor­ben und ver­äu­ßert. Ent­schei­dend war, dass die Ver­äu­ße­rung der Antei­le im Rah­men eines markt­üb­li­chen Rück­kaufs erfolg­te. Die Mana­ger KG, an der der Klä­ger betei­ligt war, hat­te ihre Antei­le an der S.à.r.l. zu einem fai­ren Markt­preis ver­äu­ßert und dafür Akti­en der neu gegrün­de­ten Akti­en­ge­sell­schaft erhal­ten. Die­ser Rück­kauf erfolg­te zu glei­chen Bedin­gun­gen wie für ande­re Gesell­schaf­ter, sodass kein geld­wer­ter Vor­teil für den Klä­ger vor­lag. Der Bun­des­fi­nanz­hof beton­te, dass ein geld­wer­ter Vor­teil nur dann gege­ben sein kann, wenn der Arbeit­neh­mer bei der Ver­äu­ße­rung einen Über­preis erzie­le, der über den Markt­preis hin­aus­ge­he. Dies ist vor­lie­gend nicht der Fall gewesen.

Dar­über hin­aus führ­te der Bun­des­fi­nanz­hof aus, dass der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung der Antei­le auch nicht durch das Arbeits­ver­hält­nis des Klä­gers ver­an­lasst war. Die Betei­li­gung des Klä­gers an der Mana­ger KG stell­te ein eigen­stän­di­ges, vom Arbeits­ver­hält­nis unab­hän­gi­ges Rechts­ver­hält­nis dar. Der Klä­ger war als Kom­man­di­tist der Mana­ger KG an einem eigen­stän­di­gen wirt­schaft­li­chen Son­der­rechts­ver­hält­nis betei­ligt, das nicht durch sei­ne beruf­li­che Tätig­keit geprägt war. Die Gewin­ne, die aus die­sem Son­der­rechts­ver­hält­nis resul­tier­ten, sei­en daher nicht als Arbeits­lohn zu ver­steu­ern. Der Bun­des­fi­nanz­hof ver­wies dabei auf sei­ne stän­di­ge Recht­spre­chung, wonach der Erwerb und die Ver­äu­ße­rung von Betei­li­gun­gen als zwei getrenn­te Vor­gän­ge zu behan­deln sei­en. Auch wenn der Erwerb der Betei­li­gung mög­li­cher­wei­se durch das Arbeits­ver­hält­nis ver­an­lasst sei und zu einem lohn­steu­er­pflich­ti­gen Vor­teil füh­re, wir­ke die­ser Vor­teil nicht in die spä­te­re Ver­äu­ße­rung hin­ein. Gewin­ne oder Ver­lus­te, die nach dem Erwerb einer Betei­li­gung ent­ste­hen, sei­en regel­mä­ßig dem all­ge­mei­nen Markt­ge­sche­hen zuzu­schrei­ben und nicht dem Arbeitsverhältnis.

Der Bun­des­fi­nanz­hof stell­te abschlie­ßend noch klar, dass der Klä­ger aus der Ver­äu­ße­rung der Antei­le kei­nen lohn­steu­er­pflich­ti­gen Vor­teil erziel­te und der Gewinn auch kei­ner ande­ren Ein­kunfts­art im Sin­ne des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes zuzu­rech­nen sei. Der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung ist somit nicht lohnsteuerpflichtig.

In dem hier behan­del­ten Fall ging es um die steu­er­li­che Behand­lung eines soge­nann­ten Ber­li­ner Tes­ta­ments, in dem sich Ehe­gat­ten gegen­sei­tig zu Allein­er­ben ein­setz­ten. Ein zen­tra­ler Punkt war die soge­nann­te Jastrow­sche Klau­sel, die dafür sorgt, dass Kin­der, die nach dem Tod des erst­versterben­den Eltern­teils ihren Pflicht­teil nicht gel­tend machen, ein betag­tes Ver­mächt­nis erhal­ten. Die­ses Ver­mächt­nis wird erst nach dem Tod des über­le­ben­den Ehe­gat­ten fäl­lig. Der Streit dreh­te sich um die Fra­ge, ob die­ses Ver­mächt­nis als Nach­lass­ver­bind­lich­keit bei der Berech­nung der Erb­schaft­steu­er abzieh­bar ist.

Im vor­lie­gen­den Fall hat­ten die Eltern der Klä­ge­rin ein Ber­li­ner Tes­ta­ment errich­tet. Die Mut­ter ver­starb im Jahr 2012, und die Klä­ge­rin sowie zwei ihrer Geschwis­ter wur­den Erben. Nach dem Tod des Vaters hat­ten jedoch zwei ande­re Geschwis­ter ihren Pflicht­teil gefor­dert, sodass die Jastrow­sche Klau­sel in Kraft trat und die Klä­ge­rin und ihre bei­den Erb­ge­schwis­ter ein Ver­mächt­nis erhiel­ten, das beim Tod der Mut­ter fäl­lig wur­de. Die Klä­ge­rin woll­te die­ses betag­te Ver­mächt­nis als Nach­lass­ver­bind­lich­keit bei der Berech­nung der Erb­schaft­steu­er nach dem Tod der Mut­ter abzie­hen las­sen, was das Finanz­amt verweigerte.

Das Finanz­amt argu­men­tier­te, dass das Ver­mächt­nis zwar beim Tod des Vaters ent­stan­den sei, es aber erst beim Tod der Mut­ter fäl­lig wur­de und somit kei­ne Nach­lass­ver­bind­lich­keit zum Zeit­punkt des Todes des Vaters dar­stell­te. Eine dop­pel­te Besteue­rung, wie von der Klä­ge­rin behaup­tet, sah das Finanz­amt nicht, da der Ver­mächt­nis­an­spruch dem steu­er­pflich­ti­gen Erwerb nicht zuge­rech­net wurde.

Die Klä­ge­rin argu­men­tier­te, dass durch die Vor­ge­hens­wei­se des Finanz­amts eine dop­pel­te Belas­tung des Ver­mächt­nis­ses ent­stün­de. Zum einen, weil es nicht als Nach­lass­ver­bind­lich­keit bei der Mut­ter berück­sich­tigt wur­de, und zum ande­ren, weil es beim Tod des Vaters nicht besteu­ert wor­den sei.

Das Finanz­ge­richt wies die Kla­ge ab, und die Ent­schei­dung wur­de vom Bun­des­fi­nanz­hof mit Urteil vom 11.10.2023 unter dem Akten­zei­chen II R 34/20bestätigt. Der Bun­des­fi­nanz­hof stell­te klar, dass das betag­te Ver­mächt­nis beim Tod des Vaters zwar ent­stan­den sei, aber erst beim Tod der Mut­ter fäl­lig wur­de. Steu­er­recht­lich wur­de es des­halb so behan­delt, als wäre es von der Mut­ter stam­mend. Eine dop­pel­te Besteue­rung liegt nicht vor, da zwei unter­schied­li­che Erwerbs­vor­gän­ge – ein­mal vom Vater und ein­mal von der Mut­ter – vorliegen.

Die Klä­ge­rin hat­te zwar das betag­te Ver­mächt­nis zu ver­steu­ern, konn­te aber gleich­zei­tig die Ver­mächt­nis­ver­bind­lich­keit als Nach­lass­ver­bind­lich­keit in Abzug brin­gen. Der Bun­des­fi­nanz­hof beton­te, dass eine sol­che Vor­ge­hens­wei­se sys­tem­im­ma­nent sei und kei­ne recht­li­che Gehörsver­let­zung vorliege.

In einem aktu­el­len Fall vor dem Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen ging es um die steu­er­li­che Abzugs­fä­hig­keit von Rechts­ver­fol­gungs­kos­ten, die einem Dienst­ha­ben­den, vor­lie­gend einem Berufs­sol­da­ten, im Rah­men eines Wehr­dis­zi­pli­nar­ver­fah­rens ent­stan­den sind. Grund­sätz­lich stellt sich hier­bei die Fra­ge, ob die­se Kos­ten als Wer­bungs­kos­ten anzu­er­ken­nen sind, weil sie in einem beruf­li­chen Zusam­men­hang ste­hen, oder ob es sich um pri­va­te Auf­wen­dun­gen han­delt. Wer­bungs­kos­ten sind nach dem Ein­kom­men­steu­er­ge­setz nur sol­che Aus­ga­ben, die zur Siche­rung von Ein­nah­men aus einer beruf­li­chen Tätig­keit dienen.

Gegen den hier kla­gen­den Berufs­sol­da­ten wur­de ein Wehr­dis­zi­pli­nar­ver­fah­ren ein­ge­lei­tet, das auf Äuße­run­gen in sozia­len Medi­en und wei­te­re Dienst­ver­ge­hen abziel­te. Der Klä­ger mach­te die im Ver­fah­ren ent­stan­de­nen Rechts­an­walts­kos­ten in sei­ner Steu­er­erklä­rung als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen gel­tend. Das Finanz­amt lehn­te den Abzug ab. Das Finanz­ge­richt gab der Kla­ge jedoch statt und erkann­te die Kos­ten als Wer­bungs­kos­ten an, wor­auf­hin das Finanz­amt Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof einlegte.

Der Bun­des­fi­nanz­hof bestä­tig­te die Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts und wies die Revi­si­on am 10.1.2024 unter dem Akten­zei­chen VI R 16/21 zurück. Die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik ent­schied, dass die Rechts­an­walts­kos­ten des Wehr­dis­zi­pli­nar­ver­fah­rens beruf­lich ver­an­lasst sind, da sol­che Ver­fah­ren aus­schließ­lich Dienst­ver­ge­hen ahn­den und somit direkt das beruf­li­che Fort­kom­men beein­flus­sen. Dis­zi­pli­nar­maß­nah­men wie Kür­zun­gen der Dienst­be­zü­ge oder eine Ent­fer­nung aus dem Dienst­ver­hält­nis hät­ten erheb­li­che Aus­wir­kun­gen auf die Ein­künf­te des Sol­da­ten. Auch der Ver­gleich mit Straf­ver­fah­ren wies der Bun­des­fi­nanz­hof zurück, da sich die­se grund­le­gend von Wehr­dis­zi­pli­nar­ver­fah­ren unter­schei­den. Daher waren die Kos­ten als Wer­bungs­kos­ten abzugsfähig.

Auch wenn es sich im vor­lie­gen­den Fall um einen Berufs­sol­da­ten han­delt, ist es durch­aus denk­bar, dass die Grund­sät­ze der Ent­schei­dung auch auf ande­re Dienst­ha­ben­den Anwen­dung fin­den. Inso­weit dürf­te die Ent­schei­dung für mehr Men­schen eine Rele­vanz habe, als dem kon­kre­ten Sach­ver­halt zunächst anzu­se­hen ist.

Im vor­lie­gen­den Fall geht es um die steu­er­li­che Behand­lung der Zweit­woh­nungsteu­er im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung. Eine dop­pel­te Haus­halts­füh­rung liegt immer dann vor, wenn ein Steu­er­pflich­ti­ger außer­halb des Ortes sei­ner ers­ten Tätig­keits­stät­te einen eige­nen Haus­stand unter­hält und am Ort der ers­ten Tätig­keits­stät­te wohnt. Die zen­tra­le Fra­ge in die­sem Fall war, ob die Zweit­woh­nungsteu­er als not­wen­di­ge Mehr­auf­wen­dun­gen der dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung im Sin­ne von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Ein­kom­men­steu­er­ge­setz (EStG) anzu­er­ken­nen ist und ob sie somit unter die Beschrän­kung des monat­li­chen Höchst­be­trags von 1.000 Euro für Unter­kunfts­kos­ten fällt.

Die Klä­ge­rin, die ihren Haupt­haus­stand in K. hat­te und in den Streit­jah­ren 2018 und 2019 in Mün­chen beruf­lich tätig war, hat­te am Ort ihrer ers­ten Tätig­keits­stät­te eine Zweit­woh­nung ange­mie­tet. In ihren Ein­kom­men­steu­er­erklä­run­gen mach­te sie neben den Kos­ten der Unter­kunft auch die Zweit­woh­nungsteu­er gel­tend, die sie für ihre Woh­nung in Mün­chen ent­rich­te­te. Das Finanz­amt erkann­te zwar die Unter­kunfts­kos­ten bis zum gesetz­li­chen Höchst­be­trag von 12.000 Euro pro Jahr an, berück­sich­tig­te jedoch die gezahl­te Zweit­woh­nungsteu­er nicht. Das Finanz­ge­richt Mün­chen gab hin­ge­gen der Klä­ge­rin recht und ließ die Zweit­woh­nungsteu­er als zusätz­li­che Auf­wen­dung o der dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung jen­seits der 12.000 Euro zum Abzug zu.

In der Revi­si­on vor dem Bun­des­fi­nanz­hof wur­de mit Ent­schei­dung vom 13.12.2023 unter dem Akten­zei­chen VI R 30/21 die Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts jedoch lei­der ver­wor­fen. Der Bun­des­fi­nanz­hof hob das Urteil auf und ent­schied, dass die Zweit­woh­nungsteu­er als Bestand­teil der Unter­kunfts­kos­ten anzu­se­hen ist. Damit unter­fällt die Zweit­woh­nungsteu­er der Abzugs­be­schrän­kung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG, wonach die tat­säch­li­chen Unter­kunfts­kos­ten im Inland nur bis zu einem Betrag von 1.000 Euro pro Monat abge­zo­gen wer­den können.

Die obers­ten Rich­ter begrün­de­ten ihre Ent­schei­dung damit, dass die Zweit­woh­nungsteu­er, die von der Stadt Mün­chen auf das Inne­ha­ben einer Neben­woh­nung erho­ben wird, direkt mit der Nut­zung der Unter­kunft ver­bun­den ist. Sie stellt einen Auf­wand dar, der durch die Nut­zung der Woh­nung ent­steht und damit zu den Unter­kunfts­kos­ten zählt. Maß­geb­lich für die­se Ein­schät­zung war, dass die Steu­er an das Inne­ha­ben einer zusätz­li­chen Woh­nung geknüpft ist und sich nach der Jah­res­net­to­kalt­mie­te berech­net. Da die­se Steu­er regel­mä­ßig auf die Nut­zung der Woh­nung erho­ben wird, gehört sie zu den Auf­wen­dun­gen, die vom Höchst­be­trag der abzugs­fä­hi­gen Unter­kunfts­kos­ten umfasst sind.

Das Gericht stell­te klar, dass es sich bei der Zweit­woh­nungsteu­er nicht um Anschaf­fungs­kos­ten oder Kos­ten für Ein­rich­tungs­ge­gen­stän­de han­delt, die von der Abzugs­be­schrän­kung nicht erfasst wer­den. Sie ist viel­mehr eine ratier­lich anfal­len­de Aus­ga­be, die regel­mä­ßig im Zusam­men­hang mit der Nut­zung der Woh­nung ent­steht und daher der monat­li­chen Begren­zung von 1.000 Euro unter­liegt. Die­se Ent­schei­dung folgt daher der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, der bereits in sei­nem Urteil vom 4.4.2019 unter dem Akten­zei­chen VI R 18/17 aus­ge­führt hat­te, dass alle direkt mit der Nut­zung der Woh­nung ver­bun­de­nen Auf­wen­dun­gen, wie Mie­te und Betriebs­kos­ten, unter den Höchst­be­trag fallen.

Regel­mä­ßig ist die steu­er­li­che Behand­lung von Ver­lus­ten aus selb­stän­di­ger Tätig­keit ein Streit­the­ma mit dem Fis­kus, wobei es dabei um die Fra­ge geht, ob die Ver­lus­te mit Ein­künf­ten aus einer nicht­selb­stän­di­gen Tätig­keit ver­rech­net wer­den kön­nen. Die grund­sätz­li­che steu­er­li­che Pro­blem­stel­lung ist dabei, ob Ver­lus­te aus einer neben­be­ruf­li­chen selb­stän­di­gen Tätig­keit, die mit der Haupt­tä­tig­keit inhalt­lich eng ver­knüpft ist, bei der Ein­kom­men­steu­er berück­sich­tigt wer­den dür­fen. Im vor­lie­gen­den Fall stand im Mit­tel­punkt die Fra­ge, ob ein Steu­er­pflich­ti­ger Auf­wen­dun­gen aus einer selb­stän­di­gen Steu­er­be­ra­tungs­tä­tig­keit mit den Ein­künf­ten aus sei­ner hoch­do­tier­ten Tätig­keit als Ent­wick­lungs­lei­ter eines Fach­ver­lags aus­glei­chen kann.

Der Sach­ver­halt ver­deut­licht die Pro­ble­ma­tik: Der Klä­ger war als Ange­stell­ter bei der Z GmbH & Co. KG tätig, wo er als Lei­ter des Bereichs »Soft­ware« für die Ent­wick­lung und Wei­ter­ent­wick­lung einer spe­zi­el­len Soft­ware ver­ant­wort­lich war. Gleich­zei­tig betrieb er eine selb­stän­di­ge Steu­er­be­ra­tungs­kanz­lei, aus der er aller­dings seit Beginn sei­ner Tätig­keit jähr­lich gerin­ge Ver­lus­te erziel­te. Im Jahr 2018 belief sich der Ver­lust auf etwa 357 Euro. Der Man­dan­ten­stamm der Kanz­lei war sehr klein und bestand über­wie­gend aus nahe­ste­hen­den Per­so­nen wie sei­ner Toch­ter und wei­te­ren Bekann­ten, wobei er die Man­dan­ten in den Rech­nun­gen sogar mit Vor­na­men ansprach. Trotz des gerin­gen wirt­schaft­li­chen Erfolgs argu­men­tier­te der Klä­ger, dass die Steu­er­be­ra­tungs­tä­tig­keit eng mit sei­ner Tätig­keit als Ent­wick­lungs­lei­ter ver­knüpft sei, da er durch die prak­ti­sche Anwen­dung der ent­wi­ckel­ten Soft­ware wich­ti­ge Erkennt­nis­se zur Ver­bes­se­rung des Pro­dukts sam­meln kön­ne. Daher sei sei­ne Tätig­keit kei­ne steu­er­lich unbe­acht­li­che Lieb­ha­be­rei, son­dern durch die Erzie­lungs­ab­sicht geprägt.

Das Finanz­amt lehn­te erwar­tungs­ge­mäß die Aner­ken­nung der Ver­lus­te ab, da es davon aus­ging, dass es dem Klä­ger an der erfor­der­li­chen Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht feh­le. Der Betrieb kön­ne auf Dau­er kei­ne Gewin­ne erzie­len, und der Klä­ger habe es unter­las­sen, geeig­ne­te Maß­nah­men zur Ver­bes­se­rung der Ertrags­la­ge zu ergrei­fen. Nach Auf­fas­sung der Behör­de hand­le es sich um eine Tätig­keit, die aus per­sön­li­chen Beweg­grün­den aus­ge­übt wer­de, was durch die unent­gelt­li­che Bera­tung nahe­ste­hen­der Per­so­nen gestützt werde.

Das Finanz­ge­richt Köln ent­schied jedoch über­ra­schen­der­wei­se zuguns­ten des Klä­gers und ließ die Ver­rech­nung der Ver­lus­te zu. Es stell­te fest, dass die Ver­lus­te aus der selb­stän­di­gen Tätig­keit auf­grund der engen Ver­zah­nung mit der nicht­selb­stän­di­gen Tätig­keit steu­er­lich abzugs­fä­hig sind. Nach Ansicht des Gerichts war die prak­ti­sche Anwen­dung der Soft­ware im Rah­men der Steu­er­be­ra­tung ent­schei­dend für die Wei­ter­ent­wick­lung der Pro­gram­me und somit auch für den Erfolg der nicht­selb­stän­di­gen Tätig­keit als Ent­wick­lungs­lei­ter. Das Gericht ver­wies auf die Bedeu­tung des »Per­spek­tiv­wech­sels«: Da der Klä­ger durch die Steu­er­be­ra­tung als Anwen­der der von ihm ent­wi­ckel­ten Soft­ware tätig war, konn­te er pra­xis­na­he Ver­bes­se­run­gen vor­neh­men, die bei einer rein theo­re­ti­schen Beschäf­ti­gung mit der Soft­ware nicht mög­lich gewe­sen wären.

Ent­schei­dend war für die erken­nen­den Rich­ter die Fest­stel­lung, dass es nicht auf die Anzahl der Man­da­te oder deren wirt­schaft­li­chen Erfolg ankommt, son­dern auf die Gesamt­heit der Tätig­keit. Der hier kla­gen­de Steu­er­be­ra­ter konn­te glaub­haft dar­le­gen, dass er nach sei­ner Pen­sio­nie­rung die selb­stän­di­ge Tätig­keit aus­bau­en und zukünf­tig Gewin­ne erzie­len möch­te. Zudem führ­te das Gericht aus, dass der gerin­ge Gesamt­ver­lust seit 2009 von ledig­lich 3.909 Euro nicht aus­rei­chend sei, um eine feh­len­de Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht zu begrün­den. Das Gericht beton­te, dass bei Steu­er­be­ra­tern und Rechts­an­wäl­ten der Beweis des ers­ten Anscheins dafür­spricht, dass die Kanz­lei mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht betrie­ben wird, es sei denn, es lie­gen beson­de­re Umstän­de vor, die eine Lieb­ha­be­rei belegen.

Das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt ver­wies inso­weit auch auf eine ähn­li­che Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 22.7.1993 unter dem Akten­zei­chen VI R 122/92, in der Ver­lus­te aus einer selb­stän­di­gen Neben­tä­tig­keit als Wer­bungs­kos­ten bei der Haupt­tä­tig­keit berück­sich­tigt wur­den, wenn die Neben­tä­tig­keit posi­ti­ve Aus­wir­kun­gen auf die Haupt­tä­tig­keit hat. Die­se Wech­sel­wir­kung lag hier nach Auf­fas­sung der Rich­ter vor. Weil zudem für die Zukunft eine Umstruk­tu­rie­rung und die Akqui­se neu­er Man­dan­ten vor­ge­se­hen war (sobald der Klä­ger sei­ne haupt­be­ruf­li­che Tätig­keit been­det hat) war aus ihrer Sicht die Erzie­lung eines Total­ge­winns nicht ausgeschlossen.

Aus­weis­lich der Ent­schei­dung hat das Köl­ner Finanz­ge­richt die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof nicht zuge­las­sen. Auch wenn ein Akten­zei­chen nicht ersicht­lich ist, scheint es jedoch so, als wenn die Finanz­ver­wal­tung hier die Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de ein­ge­legt hat. Tat­säch­lich erscheint die Ent­schei­dung der Köl­ner Rich­ter durch­aus ver­wun­der­lich, wes­halb es nicht wun­dern soll­te, wenn das Finanz­amt sich in die­sem Fall noch höchst­rich­ter­lich durchsetzt.